VOTO DISIDENTE
DE LA MAGISTRADA PAULA PATRICIA VELÁSQUEZ
CENTENO Y EL MAGISTRADO OSCAR MAURICIO VEGA, EN CUANTO A LA MULTA POR EVASIÓN NO
INTENCIONAL
PRINCIPIO DE
CULPABILIDAD
QUEDA EXCLUIDO
CUALQUIER PARÁMETRO DE RESPONSABILIDAD OBJETIVA EN LA RELACIÓN DEL ADMINISTRADO
FRENTE A LA ADMINISTRACIÓN
El principio de culpabilidad en
materia administrativa sancionadora supone “(…)
la existencia de dolo o culpa en la acción sancionable; en virtud de tal principio,
sólo se podrá sancionar por hechos constitutivos de infracción administrativa, por
lo tanto, la existencia de un nexo de culpabilidad constituye un requisito sine
qua non para la configuración de la conducta sancionable (…)” (sentencia de
la Sala de lo Contencioso Administrativo, del veintinueve de agosto de dos mil ocho,
proceso referencia 306-A-2004).
Es claro que los criterios jurisprudenciales
citados, permiten entender que queda excluido cualquier parámetro de responsabilidad
objetiva en la relación del administrado frente a la Administración, pues ésta,
para ejercer válidamente su potestad sancionatoria, requiere que la contravención
al ordenamiento jurídico haya sido determinada por el elemento subjetivo en la conducta
del administrado. Es así, que la función de la Administración en un Estado de Derecho,
es corregir el actuar de los administrados, no meramente infligir un castigo ante
la inobservancia de la Ley, sino, la toma de medidas para la protección del interés
general o de un conglomerado.”
EN ÁMBITO DE DERECHO
TRIBUTARIO IMPLICA, QUE LOS CONTRIBUYENTES PODRÁN SER SANCIONADOS POR HECHOS
CONSTITUTIVOS DE INFRACCIÓN TRIBUTARIA
“En el ámbito del derecho tributario
implica que los
contribuyentes podrán ser sancionados por hechos constitutivos de infracción tributaria,
cuando resulten responsables de los mismos, lo cual implica que una vez se compruebe
que ha infringido las leyes tributarias, conlleva como efecto la correspondiente
sanción cuando la misma se encuentre debidamente establecida en la norma tributaria
y se cumplan con los presupuestos para su configuración.
El artículo 226
del CT, prescribe: “Constituye infracción toda acción u omisión que implique
la violación de normas tributarias o el incumplimiento de obligaciones de la misma
naturaleza, contenidas en este Código y en las leyes tributarias respectivas, bien
sean de carácter sustantivo o formal y las conductas dolosas tipificadas y sancionadas
por dichos Cuerpos legales”.
La Administración
Tributaria le impuso multa por evasión no intencional regulada en el artículo 253
del CT que prescribe Toda evasión del tributo no prevista en el artículo siguiente, en que
se incurra por no presentar la declaración o porque la presentada es incorrecta,
cuando la administración tributaria proceda a determinar la base imponible del tributo
del contribuyente, de conformidad a las disposiciones de este código, será sancionada
con una multa del veinticinco por ciento del tributo a pagar, toda vez que la evasión
no deba atribuirse a error excusable en la aplicación al caso de las disposiciones
legales (…) por infringir el artículo
92 inciso primero de la LISR que establece: Todo
el que conforme a esta ley sea sujeto del impuesto, esté registrado o no, esta obligado
a formular, por cada ejercicio impositivo, ante la Dirección General de Impuestos
Internos, liquidación de sus rentas y del impuesto respectivo y pago del mismo por
medio de declaración jurada en los formularios suministrados por la misma Dirección
General, o por quien haya sido especialmente autorizado por la misma para tal efecto
(…)”
AUSENCIA DE VULNERACIÓN AL PRINCIPIO DE CULPABILIDAD, AL HABERSE
BRINDADO AL
ADMINISTRADO LA OPORTUNIDAD DE EXPONER LAS RAZONES POR LAS CUALES INCURRIÓ EN
LA INFRACCIÓN
“La comisión de
la evasión no intencional regulada en el artículo 253 inciso 1° del CT fue constatada
por la Administración conforme al informe de auditoría; no obstante la actora está
inconforme con la imposición de la multa pues considera que no se tomó en cuenta
lo establecido en el artículo 139 inciso 4° del CT; sin embargo, la actora no puede
desconocer la antijuridicidad de su actuar pues la norma descriptora del tipo ilícito
es clara al establecer que la infracción se comete al presentar una declaración
incorrecta, lo cual ha sucedido en el presente caso, ya que presentó su declaración
incorrecta, aun y cuando sabia que no podía aplicar deducciones correspondientes
a otros años.
La situación antes descrita
denota que el actuar de la contribuyente ha sido con conocimiento de la obligación
legal, debido a que el artículo 13 letra d) de la LISR es clara al establecer que,
para los efectos del cálculo del impuesto cada ejercicio o período de imposición
se debe liquidar de manera independiente del que le precede y del que le siga, a
fin de que los resultados de ganancias o de pérdidas no puedan afectarse por eventos
anteriores o posteriores en los negocios o actividades del contribuyente; además
que es una actividad que la contribuyente lleva a cabo por larga data; es decir,
que realiza constantemente, por ello, no puede alegar desconocimiento de la ley;
puesto que de ser así, ni la Administración pública, ni la de justicia, -no estamos
tampoco bajo los supuestos de excluyentes de responsabilidad-, bajo el argumento
de ignorancia alegada por cualquier ciudadano, podría sancionar en aplicación de
la ley, menos en el presente, puesto que, como se ha dicho la contribuyente realiza
esta actividad a menudo, por ello está llamada a conocer los requisitos que dispone
la ley y cumplirlos de la forma detallada en la legislación, o en caso sí hubiese
tenido dudas sobre la aplicación de la norma, debió haber realizado la consulta
correspondiente a la Administración Tributaria, de conformidad al artículo 26 del
CT y artículo 4 del Reglamento de Aplicación del
CT, por lo cual al no haberlo hecho denota un actuar negligente de la contribuyente.
Teniendo en cuenta
lo anterior, el principio de inocencia se verá reflejado en estos casos al brindarle
al administrado la oportunidad de exponer las razones por las cuales incurrió en
dicha conducta, permitiéndole alegar y probar motivos de fuerza mayor o caso fortuito
como eximentes de responsabilidad, entre otros; situaciones en las cuales la Administración
Tributaria en aras de respetar el principio constitucional antes dicho, estará obligada
a valorar las razones que éste señale, a fin de establecer si de ellas se desprenden
motivos razonables que exoneren de la culpabilidad o negligencia al contribuyente.
Criterio que ha sido sostenido por esta Sala, tal como se puede verificar en las
sentencias clasificadas bajo los números de referencia 72-D-2001 y 61-O-2003, de
fechas 30-IV-2002 y 12 –X-2004 respectivamente.
Sin embargo, cuando
se le brindó a la administrada la oportunidad de exponer las razones por las cuales
incurrió en la infracción, ésta no brindó motivos
razonables que la exoneraran de la responsabilidad tributaria.
En conclusión, la Administración Tributaria ha acreditado durante el procedimiento
de fiscalización que la demandante no podía deducirse dichos costos, acoplando su
actuar dentro del supuesto establecido en el artículo 253 del CT, específicamente por haber presentado
una declaración de renta incorrecta infringiendo el artículo 92 del CT; razón por la cual consideramos que no se
han cometido los motivos de ilegalidad alegados por la parte demandante.
Por tanto, lo procedente es declarar que no existen los vicios de ilegalidad
alegados por la demandante, la señora JDALM, por medio de su apoderado general judicial el abogado Guillermo Alfonso
Imendia Flores, en cuanto a la multa por evasión no intencional, en las resoluciones
emitidas por la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones
de los Impuestos Internos y de Aduanas y así debería declararse.
Así nuestro voto.
Sala de lo Contencioso Administrativo,
a los veintitrés días del mes de abril de dos mil veintiuno.”