PRINCIPIO DE VERDAD MATERIAL
ADMINISTRACIÓN PÚBLICA TRIBUTARIA DEBE VERIFICAR PLENAMENTE LOS HECHOS QUE SE
UTILIZAN COMO RAZÓN DE SUS DECISIONES
“3. En aplicación al principio de verdad material, que aduce la parte actora
se le vulneró, es necesario señalar que la Administración
Pública Tributaria debe verificar plenamente los hechos que se utilizan como razón
de sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas legales pertinentes,
aún cuando no hayan sido planteadas por los administrados o se haya acordado no
hacer uso de las mismas.
La verdad material en su aplicación concreta supone la buena
fe de la Administración Pública en todo el desarrollo de un procedimiento administrativo.
Bajo esta perspectiva, la búsqueda de la verdad material, de la realidad y sus
circunstancias, con independencia de cómo han sido alegadas y en su caso probadas
por las partes, supone que se deseche la prevalencia de criterios que acepten como
verdadero algo que no lo es o que nieguen la veracidad de lo que sí lo es. Ello
porque con independencia de lo que hayan aportado, la Administración siempre debe
buscar la verdad sustancial como mecanismo para satisfacer el interés público.”
VULNERACIÓN AL
PRINCIPIO DE VERDAD MATERIAL, ANTE LA FALTA DE INVESTIGACIÓN POR PARTE DE LA
ADMINISTRACIÓN
“4. Como
se ha relacionado supra, la demandante
alega que la DGII y el TAIIA, le han violentado el principio de verdad material,
puesto que no se comprobó a plenitud su realidad jurídica-tributaria, ya que manifiesta
que la figura que se aplicó para la absorción de pérdidas, ha sido el reintegro
de capital mediante una compensación de deudas; contraria a la figura imputada por
las autoridades demandadas, quienes atribuyen la disminución del pasivo, por medio
de la condonación.
Bajo este
contexto, esta Sala denota que la complejidad en el presente caso es determinar
cuál ha sido la figura implementada por la demandante social para la absorción de
las pérdidas registradas, y si la misma constituye una renta obtenida o no.
La DGII,
argumenta que la demandante social ha percibido rentas gravadas no declaradas provenientes
de la condonación o remisión de deuda, otorgada por su acreedora METALCO COSTA RICA,
en razón que se refleja un cargo por el valor de CUATROCIENTOS CINCUENTA Y SIETE
MIL SEISCIENTOS VEINTIDÓS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON DIEZ CENTAVOS
DE DÓLAR ($457,622.10) en la cuenta de pasivo 0250-02-00-00 proveedores exterior,
bajo el asiento contable No. *** de fecha veintisiete de julio de dos mil once,
y cuya documentación de soporte consiste en nota de crédito No. ***, emitida por
el acreedor en concepto de “Absorción de pérdidas
por parte de Metalco de El Salvador, S.A. de C.V. al treinta y uno de diciembre
de dos mil diez y aumento de capital según acuerdo de acta del veintisiete de julio
de dos mil once, aplicado a facturas comerciales, autoriza sub gerencia general”.
Lo anterior en razón que la deuda condonada se encuentra relacionada con las
facturas comerciales detalladas por la aludida Dirección General, en el informe
de auditoría de fecha nueve de diciembre de dos mil trece.
No obstante,
por otra parte, la demandante social METALCO DE EL SALVADOR, expresa que se ha aplicado
la figura de la compensación entre deudores, tal y como se encuentra documentado
por medio de Acta de Junta General Extraordinaria de Accionista número *** (No.***),
celebrada el día veintisiete de julio de dos mil once, en la cual se acordó en el
Punto número *** (No. ***), que el total de las pérdidas acumuladas al treinta y
uno de diciembre de dos mil diez, sean absorbidas únicamente por el accionista METALCO
COSTA RICA, quien en la misma Junta, acepta absorber las pérdidas como obligación
de pago, la que seguidamente es compensada con el reconocimiento de deuda que declara
la sociedad actora a favor de METALCO COSTA RICA.
Con el
objeto de analizar los argumentos expuestos por las partes, es preciso estudiar
el punto número *** (No. ***), del Acta de Junta General Extraordinaria de Accionistas
número *** (No. ***), denominado: “ACCIONES A TOMAR PARA LA APLICACIÓN DE PÉRDIDAS
ACUMULADAS AL 31 DE DICIEMBRE DE DOS MIL DIEZ”, (folios 28 expediente DGII) el cual
dispone: “““PUNTO TERCERO. ACCIONES
A TOMAR PARA LA APLICACIÓN DE PÉRDIDAS ACUMULADAS AL 31 DE DICIEMBRE DE DOS MIL
DIEZ. El Presidente de la Junta expresa a los accionistas presentes y/o representados
que según estados financieros y balance general al 31 de diciembre de dos mil diez
la Sociedad tiene una pérdida acumulada de CUATROCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL CUATROCIENTOS
SETENTA Y NUEE DÓLARES CON VEINTICUATRO CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS
DE AMÉRCIA (USD $444,479.24) y que es necesario que los accionistas acuerden proceder
a aplicar dichas pérdidas a fin de que la sociedad no cuente con pérdidas acumuladas
por lo que somete a discusión y decisión de los accionistas la forma que serán aplicadas
las pérdidas acumuladas, de la sociedad. Habiéndose discutido ampliamente el presente
punto de agenda los accionistas con el objeto de que la sociedad no tenga pérdidas
acumuladas, por unanimidad han acordado que la totalidad de las pérdidas acumuladas
al 31 de diciembre de 2010, es decir la cantidad de CUATROCIENTOS CUARENTA Y CUATRO
MIL CUATROCIENTOS SETENTA Y NUEVE DÓLARES CON VEINTICUATRO CENTAVOS DE DÓLAR DE
LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRCIA (USD $444,479.24), sean aplicadas al accionista METALCO,
S.A., quien en este acto acepta absorber y asumir dichas pérdidas por medio de la
aportación de la cantidad de CUATROCIENTOS CINCUENTA Y SIETE MIL SEISCIENTOS VEINTIDÓS
DÓLARES CON DIEZ CENTAVOS DE DÓLAR (USD$457,622.10). Los accionistas representados
en este acto reconocen que al treinta y uno de mayo de dos mil once, la sociedad
es en deber al accionista METALCO, S.A., la cantidad de TRES MILLONES CIENTO CUATRO
MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y SIETE DÓLARES CON CUARENTA Y SIETE CENTAVOS DE DÓLAR
(USD $3,104,487.47) y que en virtud de la aplicación de la aportación realizada
por dicho accionista y referido anteriormente, destinada para la asunción de las
pérdidas acumuladas y aumento de capital que más adelante se discutirá, ratifican
y aceptan tener por compensada hasta la concurrencia de su valor de ambas deudas,
con lo que la cuenta por pagar al accionista METALCO, S.A., queda reducida a la
cantidad de DOS MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL OCHOCIENTOS SESENTA Y CINCO
DÓLARES CON TREINTA Y SIETE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA (USD
$2,646,865.37), declarando libre y solvente en este acto a METALCO, S.A. de la obligación
proveniente de la aplicación y asunción de las pérdidas acumuladas según Balance
General y Estados Financieros al 31 de Diciembre de 2010, eliminando así totalmente
las pérdidas acumuladas al 31 de Diciembre de 2010”””.
De la
anterior reproducción y análisis del expediente administrativo y judicial este Tribunal
hace las siguientes consideraciones:
Que la
sociedad demandante registraba pérdidas acumuladas de ejercicios anteriores, hasta
por la cantidad de CUATROCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL CUATROCIENTOS SETENTA Y NUEVE
DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON VEINTICUATRO CENTAVOS DE DÓLAR ($444,479.24)
lo que representaba una causal de disolución, siendo necesario que los accionistas
acordaran la forma en la cual deberían ser aplicadas las mismas. De ahí que se acordó
por unanimidad que la totalidad de las pérdidas acumuladas al treinta y uno de diciembre
de dos mil diez, fueran aplicadas al accionista METALCO COSTA RICA.
Por su
parte el accionista METALCO COSTA RICA aceptó absorber dichas pérdidas acumuladas
y se comprometió a efectuar un aporte por la cantidad de CUATROCIENTOS CINCUENTA
Y SIETE MIL SEISCIENTOS VEINTIDÓS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON DIEZ
CENTAVOS DE DÓLAR ($457,622.10).
Vale traer a cuenta que la Junta General de Accionistas
es el órgano supremo de la sociedad y se encuentra compuesto por la totalidad de
las acciones representadas por los titulares de estas, que a su vez representan
al capital social de la empresa en cuyo seno se tratan, deliberan y resuelven aquellos
asuntos que señala la ley o que se establecen en los estatutos.
Conforme el artículo 247 del CCo, las resoluciones
legalmente adoptadas por las Juntas Generales son obligatorias para todos los accionistas
aún para los ausentes o disidentes; bajo este contexto, esta Sala denota que en
el presente caso, se ha instaurado una obligación de pago, de parte del accionista
METALCO COSTA RICA a METALCO DE EL SALVADOR hasta por la cantidad de CUATROCIENTOS
CINCUENTA Y SIETE MIL SEISCIENTOS VEINTIDÓS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA
CON DIEZ CENTAVOS DE DÓLAR ($457,622.10).
De igual manera sobreviene la obligación de
pago de parte de METALCO DE EL SALVADOR a su accionista METALCO COSTA RICA, con
el reconocimiento de deuda hasta por la cantidad de TRES MILLONES CIENTO CUATRO
MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y SIETE DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON CUARENTA
Y SIETE CENTAVOS DE DÓLAR ($3,104,487.47), instituida en la misma Acta número ***
(No. ***). Evidenciándose con ello, la formalización de dos obligaciones.
Es así, que conforme a lo anterior, los accionistas
de la demandante social procedieron acordar compensar las deudas anteriormente establecidas,
al expresar: “““que en virtud de la aplicación
de la aportación realizada… destinada para la asunción de las pérdidas acumuladas
y aumento de capital… ratifican y aceptan
tener por compensada hasta la concurrencia de su valor de ambas deudas, con
lo que la cuenta por pagar al accionista METALCO, S.A., queda reducida a la cantidad
de DOS MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL OCHOCIENTOS SESENTA Y CINCO DÓLARES
CON TREINTA Y SIETE CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA (USD $2,646,865.37),
declarando libre y solvente en este acto
a METALCO, S.A. de la obligación proveniente de la aplicación y asunción de las
pérdidas acumuladas según Balance General y Estados Financieros al 31 de Diciembre
de 2010, eliminando así totalmente las pérdidas acumuladas al 31 de Diciembre de
2010 (…)””” (las negrillas son nuestras).
De ahí que esta Sala apunta que la liquidación
de pérdidas acumuladas al treinta y uno de diciembre de dos mil diez, si bien cierto,
se muestra reflejado en libros contables por medio de la partida No. *** y Nota
de Crédito No. ***, ambas de fecha veintisiete de julio de dos mil once, tal y como
lo han expresado las autoridades demandadas, esta operación no deviene de una condonación
de deudas, sino por el contrario, del pacto entre deudores de compensar las dos
obligaciones constituidas en el punto de Acta número *** (No. ***), antes relacionado.
Ya que conforme lo dispone el artículo 247 CCo, los acuerdos de las Juntas Generales
de Accionistas son válidos, más aún al considerar que la obligación que se instituyó
en la referida Junta fue aceptada por el propio accionista METALCO COSTA RICA, y
el punto tercero del acta en mención no fue impugnado; siendo que, el mismo es válido
y de obligatorio cumplimiento, por parte de los accionistas de la empresa.
Ahora bien, se expresa que se impuso la obligación
de absorber las pérdidas a uno de los accionistas, en aras de evitar la disolución
de la sociedad, con lo que, se ha efectuado un reintegro de capital.
El reintegro de capital por parte de los socios
tiene como objetivo un restablecimiento de la integridad del patrimonio social disminuido
como consecuencia de las pérdidas mediante la incorporación de nuevos elementos
patrimoniales.
Bajo este contexto es importante señalar que
con independencia del título a que se haga el reintegro de capital - donación, herencia,
condonación de deudas de la sociedad a favor de accionistas o partícipes, etc…-
por parte de los socios implica que no se grave el pasivo de la sociedad. Es decir,
supone que las cantidades entregadas por los socios no tengan la consideración de
aportaciones de capital; por consiguiente, estas cantidades, no quedan, sujetas
a los controles legales y reglamentarios previstos para las aportaciones de capital.
Siendo así, se aclara que la asunción de deuda
no inhibe a METALCO COSTA RICA de su derecho de cobro a sus demás socios, ya que
la obligación contraída ha sido en nombre de cada uno de los accionistas obligados
a reintegrar el capital invertido, generado una subrogación de pago, tal como se
denota del Acta número *** (No. ***), que al respecto señala: “““En su carácter individual los Accionistas
METALNIC, S.A. y DISTRIBUIDORA METALCO, S.A., a través de sus representantes por
este medio se comprometen a ejecutar las acciones y documentación necesaria para
compensar, en proporción a su participación accionaria, a METALCO, S.A. el aporte
realizado conforme a lo anteriormente establecido, con el objeto de conciliar las
operaciones aprobadas en esta Junta.”””. Lo cual, se ha comprobado por este
Tribunal por medio de prueba presentada y que consta a folios 180 al 187 del expediente
judicial. En donde METALES NICARAGUENSES y DISTRIBUDORA METALCO, S.A., accionistas
de METALCO EL SALVADOR, han realizado reintegros en proporción a su participación
accionaria, sobre el aporte realizado por METALCO COSTA RICA.
En razón de todo lo anterior, esta Sala razona
que resulta evidente que la DGII no valoró en su texto completo el Acta de Junta
General Extraordinaria de Accionistas, número *** (No. ***), ya que se limitó a
retomar de la prueba aportada, únicamente una parte de esta, soslayando el total
contenido de los acuerdos aprobados.
Bajo este sentido, este Tribunal advierte que
el artículo 203 CT establece lo que doctrinariamente se conoce como la carga de
la prueba, es decir a quién le incumbe la obligación de probar, fundándose que es
a la Administración Tributaria la que le corresponde comprobar la existencia de
hechos no declarados y que hayan sido imputados al contribuyente, como se trata
en el presente caso. Por lo que, la aludida Dirección General en aras de establecer
la verdadera situación tributaria del contribuyente debió requerir información sobre
los accionistas, a fin de determinar si los mismos habían efectuado pagos a METALCO
COSTA RICA, en concepto de reintegro de capital o por subrogación de deuda, como
lo ha alegado y demostrado la demandante social; o en su defecto si el punto número
*** (No.***) del acta citada, fue impugnado, y por consiguiente inválido para constituir
una obligación compensable.
La prueba en sentido estricto puede entenderse
como aquel conjunto de razones o motivos, que sirven de fundamento para llevar la
certeza sobre hechos que son investigados; es decir, en su acepción técnica hace
referencia: “[A] la actividad desplegada en un procedimiento que tiene por finalidad
llevar al ánimo de la autoridad decisoria la convicción de certeza sobre un hecho
determinado” [Garberí Llobregat, José y Buitrón Ramírez Guadalupe,
El procedimiento administrativo sancionador, volumen I, cuarta edición ampliada
y actualizada, pag. 279, 2001].
Ahora bien, el concepto de prueba puede significar
lo que se quiere probar (objeto), la actividad destinada a ello
(actividad probatoria), el procedimiento fijado por la ley para introducir
la prueba en el proceso: testimonio, informes (medio de prueba) el dato capaz
de contribuir al descubrimiento de la verdad (elemento de prueba); y el resultado
cierto de su valoración.
En la misma línea del tema probatorio, en el
plano adjetivo se estatuyen diversas cargas que determinan a cada parte su interés
en probar un hecho alegado, de cara a obtener éxito en las resultas del proceso;
es decir, se configura la obligación a la parte procesal que afirma un hecho o circunstancia,
el aporte de los medios necesarios e idóneos para su acreditación, y a esta especial
circunstancia se la ha denominado: carga de la prueba.
Para el caso de autos,
como se ha relacionado supra la DGII posee
la carga de la prueba, pues a su criterio existían hechos no declarados por el contribuyente,
es decir que dicha Dirección General fundamentó hechos alegados a su favor, por
ello, en aras de establecer una prueba idónea de la determinación efectuada ésta
se encontraba facultada de requerir información y documentación, todo con el objetivo
de esclarecer los puntos fácticos del caso en análisis; sin embargo, ante la ausencia
de requerimientos de investigación, refleja que el actuar de la relacionada autoridad
demandada, ha sido limitado, puesto que no permitió indagar sobre las figuras civiles
y mercantiles abogadas por la demandante, mismas que han sido desarrolladas en la
presente sentencia. Lo anterior, sin perjuicio que la Dirección General omitió fragmentos
del Punto Tercero del Acta en mención, lo que conlleva a una falta de investigación.
En razón a lo anterior,
para esta Sala el accionar de la DGII ha violentado el principio de verdad material,
el cual como se relacionó supra, obliga
a la Administración a la búsqueda de la verdad material, de la realidad
y sus circunstancias, con independencia de cómo han sido alegadas y en su caso probadas
por las partes. Ello porque con independencia de lo que hayan aportado, la Administración
siempre debe buscar la verdad sustancial como mecanismo para satisfacer el interés
público.
En ese sentido, deberá declararse la ilegalidad de la
resolución de las ocho horas cinco minutos del día siete de julio de dos mil catorce,
emitida por la DGII, respecto de este punto. Es decir, que las determinaciones realizadas
por DGII como consecuencia de las supuestas rentas gravadas no declaradas devienen
en ilegales.
Consecuentemente, en vista de la declaratoria de ilegalidad
del aludido acto, la resolución pronunciada por el TAIIA, de las diez horas quince
minutos del treinta de septiembre de dos mil quince, sobreviene en ilegal, en cuanto
a la determinación de rentas gravadas no declaradas.
Advertida la ilegalidad del punto ya expuesto, resulta
inoficioso el pronunciamiento respecto de los otros argumentos de ilegalidad invocados
por la parte actora, sobre las aludidas rentas imputadas
por la DGII y confirmadas por el TAIIA; es decir: a) violación
a la seguridad jurídica; y b) violación
al principio de capacidad contributiva.”