PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURÍDICA
CONSULTA TRIBUTARIA, INSTRUMENTO QUE
PERMITE A LOS CIUDADANOS CONOCER DE ANTEMANO EL PARECER DE LA ADMINISTRACIÓN
SOBRE CUESTIONES DE INTERPRETACIÓN O APLICACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARÍAS
“La sociedad demandante estima que las autoridades
demandadas violaron el principio de seguridad jurídica, ya que al determinar
que no se declararon las ventas brutas de energía eléctrica, en los períodos
tributarios de julio a diciembre de dos mil diez, “desconocen el
procedimiento avalado por la misma DGII, establecido para liquidar las ventas y
costos generados por la comercialización de electricidad, relacionados con las
declaraciones del IVA”. Por lo que, considera que “los
auditores debieron haber planteado a la Administración la situación particular
del caso en fiscalización, para que la misma evaluara si procedía o no dejar
sin efecto la resolución emitida para con la UT… y que mientras no se diera tal
cosa, los efectos vinculantes para la Administración continuaban vigentes…”.
Sobre el punto planteado, esta Sala
observa a folios 1767 del expediente administrativo de la DGII, que existe nota
del día diez de febrero de mil novecientos noventa y nueve, con referencia
10002-NEX-006-99, suscrita por el licenciado Irving Pabel Tóchez Maravilla, en
su calidad de Director General de Impuestos Internos, en respuesta a escrito
presentado por la UT el día diecisiete de diciembre del año mil novecientos
noventa y ocho.
En la aludida nota referencia
10002-NEX-006-99, se hace referencia a que la UT explicó que “dentro de
las transacciones de oportunidad que realiza… no puede asociar al comprador de
energía con el productor, y no [puede] incorporar en la liquidación para las
empresas generadoras, las copias de los comprobantes de crédito fiscal
emitidos, procedimientos establecidos en el artículo 42 del Reglamento de la
Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios, por lo que solicita que [la DGII] autorice que en dicha liquidación
solamente se incorporen los montos netos negociados durante el período, el
valor del IVA y el total general para cada uno de los mandantes”
Respecto de la consulta planteada por
la UT, la DGII en la referida nota referencia 10002-NEX-006-99, expuso que: “al
haberse constatado los extremos plasmados en su escrito de mérito, en el
sentido de no distinguirse de que fuente generadora de energía proviene el
Megawatshora vendido a las distribuidores o consumidores finales, la
contribuyente social tendría que indicar los montos negociados conforme formato
de liquidación previamente establecido por la Superintendencia General de
Electricidad y Telecomunicaciones (SIGET). Asimismo, al no poder acompañar una
copia de los comprobantes de crédito fiscal emitidos por cuenta de sus mandante
generadores de la energía en la liquidación mensual, su representada a cambio
entregará original y triplicado de dichos comprobantes a los usuarios, debiendo
llevar un control y archivo especial de las operaciones que realice con las Empresas
Generadoras de Energía Eléctrica y las distribuidoras de la misma, a efecto de
garantizar el interés fiscal”.
Como consecuencia de lo antes
reproducido, la UT ha emitido los relacionados comprobantes de liquidación,
regulados en el artículo 108 del CT, para cada uno de los períodos tributarios
investigados, restando al total de las ventas realizadas de energía eléctrica
por cuenta de la sociedad actora, los cargos que implican compras para ésta, lo
cual como se detalló supra se puede corroborar en los
resúmenes de DTE que constan en el expediente administrativo de la DGII.
Dada la naturaleza de este punto, esta
Sala considera pertinente hacer unas consideraciones sobre la consulta
tributaria.
La consulta tributaria y sus efectos se
encuentran regulados en el artículo 26 del CT, dicho cuerpo
legal fue emitido mediante Decreto Legislativo número doscientos treinta, del
catorce de diciembre del año dos mil, publicado en el Diario Oficial número
doscientos cuarenta y uno, tomo trescientos cuarenta y nueve, del veintidós de
diciembre del año dos mil, y entró en vigencia según el artículo 282
del CT, a partir del uno de enero del año dos mil uno.
Asimismo, sobre este punto se trae a
cuenta lo expuesto por esta Sala sobre la consulta tributaria. Doctrinariamente
se ha reconocido que la consulta tributaria es un instrumento que permite a los
ciudadanos conocer de antemano el parecer de la Administración sobre cuestiones
de interpretación o aplicación de las normas tributarías, a fin de adecuar su
conducta en función de la respuesta brindada y planificar sus actuaciones en un
sentido u otro, atendiendo a los efectos fiscales de su situación particular.”
EFECTOS DE LA CONSULTA TRIBUTARIA
“Para que la consulta tributaria surta
sus efectos es necesario que exista identidad entre el hecho producido, el
supuesto de hecho tomado en consideración por la Administración Tributaria en
el momento de emitir su respuesta y el planteamiento concreto brindado por el
contribuyente. Es preciso por tanto, para que se produzca el efecto, que no se
hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos manifestados
en el escrito de consulta. La respuesta es una interpretación de un supuesto
concreto. Si las circunstancias o los hechos cambian, cambiará también la solución
que haya de darse a ese supuesto.
De igual forma la respuesta a una
consulta surte efectos hacia futuro. Por ello se requiere que la presentación
de la consulta se haga con antelación al hecho generador, pues sólo de esa
forma el contribuyente podrá ajustar su conducta a la respuesta brindada.”
EL DERECHO LO OTORGA LA LEY, QUE ES LA
QUE EN ÚLTIMA INSTANCIA DEBE PREVALECER SOBRE CUALQUIER RESPUESTA
“Si la situación planteada en el
escrito de consulta coincide con los hechos que posteriormente constate la
Administración Tributaria, el consultante podrá hacer valer el criterio
manifestado en la respuesta, siempre y cuando la opinión que emita la oficina
se adecue al principio de legalidad. De lo contrario, procede la aplicación de
la ley en debida forma, con la salvedad que el contribuyente estaría
exonerado de cualquier infracción cometida como consecuencia de aplicar el
criterio "erróneo" brindado por la Administración.
Lo anterior implica, que las opiniones
que emita la Administración como consecuencia a una consulta planteada por el
contribuyente de modo alguno le generan derechos; en todo caso, el
derecho lo otorga la ley, que es la que en última instancia debe prevalecer
sobre cualquier respuesta.[sentencia definitiva emitida por la Sala
de lo Contencioso Administrativo de las quince horas cinco minutos del día
veintiocho de marzo de dos mil cinco, en el proceso referencia 216-C-2001].”
AUSENCIA DE VULNERACIÓN AL PRINCIPIO DE
SEGURIDAD JURÍDICA, CUANDO LA SITUACIÓN JURÍDICA TRIBUTARIA HA SIDO MODIFICADA
EN PLENO RESPETO DE LAS NORMAS LEGALES, DENTRO DE PROCEDIMIENTOS REGULARES
PREVIAMENTE ESTABLECIDOS
“Así, en el presente caso, al analizar
la respuesta a la consulta que la parte actora señala que debió tener efectos
vinculantes para la Administración Tributaria en el caso concreto mientras no
se dejara sin efecto la misma, es de señalar que antes de la entrada en
vigencia del CT, no existía normal legal que regulara lo relacionado a las
consultas y sus efectos. Y el CT en las disposiciones transitorias y
derogatorias (artículos 278 al 282 CT), no reguló nada al respecto.
En nuestro marco constitucional la
irretroactividad se establece como regla general, a la cual se establecen dos
excepciones en los términos siguientes: “Las leyes no pueden tener efecto
retroactivo, salvo en materias de orden público, y en materia penal cuando la
nueva ley sea favorable al delincuente. La Corte Suprema de Justicia tendrá
siempre la facultad para determinar, dentro de su competencia, si una ley es o
no de orden público” (Art. 21 Cn.).
En aplicación de tal precepto, la
autoridad administrativa no puede aplicar retroactivamente una ley, más que en
los supuestos antes enunciados (orden público y materia penal favorable al
imputado).
Por lo que, no es posible pretender dar
a la respuesta que emitió la DGII en el año mil novecientos noventa y nueve el
carácter vinculante que pretende la sociedad actora, ello en razón del
principio de irretroactividad de las leyes, en virtud del cual no se deben
aplicar disposiciones actualmente vigentes sobre situaciones o hechos iniciados
o acontecidos con anterioridad a esa vigencia.
Aunado a ello, como se ha relacionado,
doctrinariamente los efectos de la consulta tributaria pueden hacerse valer
siempre y cuando la opinión que emita la Administración Tributaria se adecue al
principio de legalidad, pues de lo contrario, procede la aplicación de la ley
en debida forma.
Y es el caso que, en el presente caso
se ha establecido que la sociedad actora como sujeto pasivo de la obligación
tributaria, ha incumplido el deber del pago de tributos establecidos en las
leyes tributarias, pues al verificarse el hecho generador consistente en la
transferencia de dominio a título oneroso de bienes muebles corporales,
consistente en la venta de energía eléctrica, realizada por la UT por cuenta de
INE, S.A. DE C.V., durante los períodos fiscalizados, la demandante social
debió declarar la totalidad de sus ingresos, y no como lo ha efectuado, pues a
las ventas totales de energía eléctrica en el MRS de El Salvador, se les
realizó un descuento automático por la UT por cargos que representan compras
efectuadas para la sociedad actora, en cada uno de los períodos fiscalizados;
no obstante, dichas compras no fueron documentadas ni registradas en el libro
de compras por INE S.A. DE C.V., incumpliéndose así las obligaciones
tributarias contenidas en las leyes correspondientes, tal y como fue
determinado por la Administración Tributaria y confirmado por esta Sala.
Por lo que, la aludida respuesta dada por la DGII en el año mil novecientos noventa y nueve, traída a cuenta por la demandante social, que avala la forma en que se emiten los comprobantes de liquidación por la UT, con una base imponible errónea del impuesto, y que fue tomada en cuenta para declarar y pagar el impuesto respectivo por la sociedad actora, resulta ser contraria a disposición legal expresa. En ese sentido, no puede anteponerse la misma a la ley, pues ante cualquier circunstancia, es esta última la que debe prevalecer sobre cualquier respuesta.
Consecuentemente, para esta Sala no existe violación al principio de seguridad jurídica, y considera impropio pretender que al amparo de la respuesta brindada por la Administración Tributaria alegar que se ha violentado el aludido principio, ya que la situación jurídica tributaria ha sido modificada a la demandante social en pleno respeto de las normas legales, dentro de procedimientos regulares previamente establecidos, respetándose así el principio de legalidad.”