PRINCIPIO DE VERDAD MATERIAL

LA ADMINISTRACIÓN DEBE VERIFICAR LOS HECHOS Y CONTRATOS EFECTUADOS POR EL CONTRIBUYENTE, LO ANTERIOR IMPLICA QUE DEBE VALORAR E INVESTIGAR LA NATURALEZA PROPIA DE LA ACTUACIÓN SUJETA A VERIFICACIÓN Y DE ESA FORMA PODRÁ DETERMINAR LA OBLIGACIÓN SUSTANTIVA DEL SUJETO PASIVO

“En el sub judice, el actor estima, la suficiencia probatoria de cierta documentación que se califica de suficiente para la deducibilidad de créditos fiscales pero, por otra parte, la Administración Tributaria la objeta, de cara a comprobar que el servicio se haya prestado efectivamente o, se haya materializado.

De lo suscitado en el presente proceso, se infiere que al referirse, las partes procesales, al concepto de materialización se refieren a aquellos hechos que, de forma directa o indirecta, comprueban la realización de cierta actividad volitiva o la existencia de un bien investigado. Para el particular, se pretende comprobar la existencia de una prestación de servicios derivada de una relación jurídica contractual retribuida económicamente.

Manifestó la sociedad demandante que celebró contrato de prestación de servicios profesionales de administración y gestión de empresa con SND Electrónicos, S.A. de C.V., que en dicho contrato se establece una prestación de servicios de carácter onerosa que conforme al artículo 17 letra a) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios constituye un hecho generador del impuesto. Que, lo anterior no significa que no pueda comprobar la prestación del servicio, pero que debido a su naturaleza, la prueba debe estar enfocada a resultados derivados de la administración del negocio de SERVINTEGRA, S.A. DE C.V.

Por su parte, la DGII consideró que del análisis efectuado a las anotaciones en el libro de compras, libros legales y auxiliares de contabilidad, comprobantes de crédito fiscal y notas de crédito recibidos y demás documentos de soporte, que para los períodos tributarios de julio a diciembre de dos mil nueve, la sociedad se reclamó en forma improcedente créditos fiscales, los cuales no son deducibles debido a que no comprobó la existencia efectiva de las operaciones realizadas, ya que no proporcionó documentación fehaciente que comprobara la existencia efectiva de los pretendidos servicios, en cumplimiento de los artículos 65 y 65-A de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y Prestación de servicios.

Se advirtió que la objeción se sustenta en la falta de comprobación de la materialización de la prestación de los servicios contratados por la demandante.

En aplicación del principio de verdad material, la Administración Pública Tributaria debe verificar plenamente los hechos que se utilizan como razón de sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas legales pertinentes, aun cuando no hayan sido planteadas por los administrados o se haya acordado no hacer uso de las mismas.”

EL PRINCIPIO DE VERDAD MATERIAL PRETENDE, QUE CUANDO SE PRODUZCAN LOS HECHOS GENERADORES, DEBEN SER APRECIADOS EN SU CONCORDANCIA CON LA HIPÓTESIS CONTENIDA EN LA NORMA COMO HECHOS GENERADORES DEL TRIBUTO

“El artículo 3 del Código Tributario señala: “Las actuaciones de la Administración Tributaria se ajustarán a los siguientes principios generales: (...) 11) Verdad Material (...) Las actuaciones de la Administración Tributaria se ampararán a la verdad material que resulte de los hechos investigados y conocidos”.

Los principios regulados por el Código Tributario constituyen parámetros generales, a partir de los cuales se deben fundamentar las actuaciones de la Administración Pública Tributaria. Ésta, en aplicación de dichas normas, se entiende facultada para realizar vastas labores de investigación y fiscalización, entre las cuales encontramos: puede pedir informes al contribuyente, informes a terceros (personas naturales, jurídicas o Instituciones Públicas) incluso cruzar información, entre otros.

El principio de verdad material pretende, que cuando se produzcan los hechos generadores (por ser usualmente hechos económicos que han adquirido sustantividad o trascendencia tributaria al ser seleccionados por el legislador) deben ser apreciados en su concordancia con la hipótesis contenida en la norma como hechos generadores del tributo, lo que es valorado y constatado por la Administración Tributaria al ejercer sus facultades.

En suma, la Administración debe verificar los hechos y contratos efectuados por el contribuyente, lo anterior implica que debe valorar e investigar la naturaleza propia de la actuación sujeta a verificación y de esa forma podrá determinar la obligación sustantiva del sujeto pasivo.

Por otra parte, el artículo 173 del Código Tributario establece que “La Administración Tributaria tendrá facultades de fiscalización, inspección, investigación y control, para asegurar el efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias (…)”

La obligación tributaria, formal o sustantiva, conlleva el establecimiento –en un procedimiento administrativo de fiscalización- de deberes, obligaciones, garantías y derechos de los diferentes sujetos pasivos de la relación jurídico-tributaria y de ahí se destacan, junto con el procedimiento de determinación tributaria –artículo 183 y siguientes del Código Tributario- dos extremos fundamentales:

El primero, que incumbe a la presente pretensión, que es fin de la fiscalización y determinación tributaria la cual consiste en la búsqueda de la verdad y la obtención de pruebas al menos de una verdad formal para liquidar en una sucesiva y progresiva aproximación de la verdad material que sólo es conocida de antemano por el obligado tributario y que constituye el objetivo último al que debe orientarse la actividad de la Administración Tributaria (artículos 3, in fine, y 203 del Código Tributario). En consecuencia, dicha función fiscalizadora ha de desarrollar necesariamente una importante actividad probatoria que provoque los hechos y los datos que, por su ajuste a la realidad (o, cuando menos, por aceptación del obligado tributario) sirvan de base firme para la cuantificación de la prestación tributaria.

El segundo extremo a resaltar, consiste en que las facultades de fiscalización y determinación se entablan a través del cauce jurídico del procedimiento administrativo (artículos 173, 174 y 186 del Código Tributario).

Es en relación al primero de los extremos (finalidad de la fiscalización y determinación) que la presente controversia se suscita pues, para la Administración Tributaria no se ha comprobado que los servicios contratados se hayan realizado, y por otra parte la sociedad demandante considera que se ha aportado prueba suficiente para probar la existencia de los contratos de prestación de servicios celebrados entre la sociedad actora y la sociedad SDN SA de CV; además considera que logró probar la prestación de los servicios.”

FINALIDAD DE LA FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN TRIBUTARIA

“Como se ha explicado, la finalidad de la fiscalización y determinación tributaria es la búsqueda, por medio de la recolección y contradicción de la prueba recabada, de la verdad material para establecer el debeatur y el quantum debeatur de la relación jurídico-tributaria del sujeto pasivo. Originalmente, conforme el artículo 203 del Código Tributario, quien conoce la realidad material de los hechos generadores y sus deducciones es el sujeto pasivo y es éste quien, en ejercicio del derecho regulado en el artículo 4 letra b) y número 3 del mismo cuerpo legal, debe (derecho) aportar las pruebas de las deducciones legales para delimitar su verdadera aptitud para contribuir (capacidad contributiva) y, posteriormente, el impuesto a pagar o su correspondencia con la declaración jurada o, hasta, la devolución que, por determinación oficiosa de los tributos.

El artículo 64 de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, establece lo siguiente: “Por regla general, el impuesto que ha de ser pagado por el contribuyente será la diferencia que resulte de deducir del débito fiscal causado en el período tributario, el crédito fiscal trasladado al contribuyente al adquirir bienes o al utilizar los servicios y, en su caso, el impuesto pagado en la importación o internación definitiva de los bienes, en el mismo período tributario”.”

REQUISITOS QUE DEBEN CUMPLIRSE A FIN DE HACER POSIBLE LA DEDUCCIÓN CORRESPONDIENTE DEL CRÉDITO FISCAL

“El legislador ha establecido ciertos requisitos que deberán cumplirse a fin de hacer posible la deducción correspondiente del crédito fiscal, los que se estipulan en el artículo 65 de la referida Ley, que en lo pertinente señala lo siguiente:

^—Únicamente será deducible el crédito fiscal trasladado en los comprobantes de crédito fiscal… en los casos siguientes:… 3- Desembolsos efectuados para la utilización de servicios, siempre que no se destinen a la construcción o edificación de bienes inmuebles nuevos (…)”.

^—Las operaciones mencionadas… deberán ser indispensables para el objeto, giro o actividad del contribuyente y para la generación de operaciones gravadas con este impuesto y que por lo tanto generen débito fiscal, o de operaciones gravadas con tasa cero por ciento, caso contrario no será deducible el crédito fiscal (…)”.

^—Para efectos de la deducibilidad… se requerirá en todo caso, que la operación que origina el crédito fiscal esté documentada con el Comprobante de Crédito Fiscal original y que figure la cantidad trasladada como crédito fiscal en forma separada del precio de los bienes o remuneración de los servicios, o se compruebe documentalmente el monto del impuesto pagado en la importación o internación de los bienes o de los servicios. Además, todo ello debe estar debidamente registrado en el libro de compras que establece el artículo 141 del Código Tributario y en la contabilidad formal o en libros especiales (…)”.”

SI LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES O PRESTACIÓN DE LOS SERVICIOS NO HA CONCURRIDO O NO SE HA COMPROBADO, NO SERÁ DEDUCIBLE EL CRÉDITO FISCAL RESPECTIVO

“Además, el artículo 65-A inciso cuarto numeral dos de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, establece ciertas condiciones sustanciales y formales, entre otras: ^—2) Que aún estando inscrito como contribuyente el emisor del documento, el adquirente de los bienes o prestatario de los servicios no compruebe la existencia efectiva de la operación.”

De las disposiciones legales antes mencionadas, se logra establecer los requisitos que todo contribuyente debe cumplir para poder deducir el crédito fiscal del débito fiscal causado en el período tributario correspondiente, pudiendo citar entre otros:

Que los gastos o desembolsos efectuados por los contribuyentes, para la utilización de ciertos servicios (a excepción de los destinados a la construcción o edificación de bienes inmuebles nuevos), estén relacionados con el objeto, giro o actividad económica del sujeto pasivo, lo que implica que el gasto efectuado deberá ser indispensable para su consecución, por lo tanto, vinculado a la generación de operaciones gravadas con el referido impuesto;

Que la operación que origina el crédito fiscal esté debidamente documentada con el comprobante original;

Que en el comprobante emitido figure de forma separada la cantidad trasladada como crédito fiscal del precio de los bienes o remuneración de los servicios;

Que los documentos se encuentren debidamente registrados en el Libro de Compras y en la contabilidad de la contribuyente; y

Deberá comprobar la existencia efectiva de la operación, es decir, que haya existido una transferencia o prestación real y efectiva de bienes o servicios (materialización). El subrayado es nuestro.

Se observa de lo anterior, que lo expuesto en el literal e) del párrafo anterior, constituye un requisito sustancial para establecer la deducibilidad del crédito fiscal. En este sentido, antes de valorar lo indispensable del gasto con respecto al objeto, giro o actividad de la sociedad y a la generación de operaciones gravadas que se traduzcan en la producción de débitos fiscales, se tuvo que comprobar la existencia efectiva de la operación que permitiría dilucidar la recepción de un bien o prestación de un servicio, evidenciando a su vez la naturaleza del bien adquirido o del servicio prestado; comprobados que fueran estos aspectos, era posible analizar las implicaciones que tengan los bienes o servicios sobre el giro o actividad comercial de la sociedad demandante.

Lo anterior es consecuente con lo prescrito en el inciso cuarto numeral dos del artículo 65-A relacionado, en tanto plantea la improcedencia de la deducción de aquellos créditos fiscales, cuando el emisor del documento, el adquirente de los bienes o prestatario de los servicios ““no compruebe la existencia efectiva de la operación”, por lo cual, si la transferencia de bienes muebles o prestación de los servicios no ha concurrido o no se ha comprobado, no será deducible el crédito fiscal respectivo.””

AUSENCIA DE VULNERACIÓN AL PRINCIPIO DE VERDAD MATERIAL CUANDO LAS ACTUACIONES ADMINISTRATIVAS RESULTAN DE HECHOS INVESTIGADOS

“Para el caso de autos, de la lectura del contrato de prestación de servicios se advierte que el desarrollo de actividades tales como: “La administración de todos los fondos que recibe la empresa, la administración de todo el personal administrativo, de venta, técnico, de servicios generales, y cualquier otro personal que sea necesario, contratar personal nuevo o hacer los cambios necesarios, custodiar todos los bienes de la recurrente social, la obligación de atender todo tipo de demanda contra la sociedad apelante, hacer gestiones de cobro de todos los clientes en mora, contratar los gestores de cobro y abogados para el cobro judicial (…)” sería prestado por cualquiera de los ejecutivos de SND ELETRONICOS, S.A DE C.V.

Según información proporcionada por dicha sociedad ésta no cuenta con ninguna estructura organizativa común; es decir no tenían ningún empleado, que únicamente cuenta con su representante legal y su junta directiva que toma las decisiones de gerencia, lo cual fue expresado por la misma sociedad en el escrito presentado a la administración tributaria el tres de mayo de dos mil doce; y constatado por la DGII mediante las respuestas proporcionadas por el Instituto Salvadoreño del Seguro Social, las administradoras de fondos de pensiones y el Ministerio de Trabajo, folio 108 vuelto del expediente administrativo.

Se advierte que la prestación de los servicios sujetos al contrato implica la ejecución de una serie de actividades que son realizadas por personas que deben poseer conocimientos especializados o técnicos en el área de administración de personal, administración financiera, así como alguna especialidad en materia de derecho; asimismo, los servicios cuestionados implican la planificación, organización, control, y supervisión, elementos que no son abstractos; es decir pueden ser comprobados.

Sin embargo, la parte actora no proporcionó a la Administración Tributaria la documentación que evidenciara la recepción de dicho servicio.

Los artículos 206 y 206-A del Código Tributario establecen que las deducciones deben ser comprobadas mediante los documentos siguientes: a) asientos contables; b) comprobación que la erogación se haya realizado por medio de cheque o transferencia bancaria, y c) que exista formalización de un contrato escrito. No obstante según el inciso primero parte final del artículo 206-A de la normativa citada, establece que además de dicha documentación, el contribuyente debe poseer los soportes documentales en atención a la naturaleza de la operación y cumplir con los demás requisitos que establezcan las leyes tributarias para la procedencia de la deducción, y en el presente caso además de las pruebas señaladas por la parte demandante, esta tenía la obligación de cumplir con los demás requisitos establecidos en las leyes tributarias que para el caso es, la comprobación de la existencia efectiva de la operación o prestación del servicio.

Por cuanto, para que sea procedente la deducción del crédito fiscal es necesario que no solo se cumplan con todos los requisitos legales establecidos en el Código Tributario, si no que los establecidos en el 65-A de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, situación que no aconteció en el presente caso, ya que la demandante no pudo comprobar la efectiva recepción de los servicios –art. 65-A literal e- que aduce recibió de parte de la sociedad SND ELECTRÓNICOS, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE.

Por lo que este Tribunal considera que en aplicación del principio de verdad material, la Administración Tributaria verificó los hechos plasmados en el informe de auditoría relacionado y que éste ilustra de forma clara, la razón de la objeción y la valoración de la información y documentación proporcionada por la demandante dentro del procedimiento de fiscalización y en la etapa procedimental de audiencia y apertura a pruebas, la cual fue insuficiente para aceptar como deducibles los créditos fiscales objetados, por lo que la actuación se encuentra apegada a la normativa tributaria, ya que para reconocer el derecho a la utilización de los créditos fiscales, debe verificarse el cumplimiento de los requisitos prescritos en los artículos 65 y 65-A de la ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y Prestación de Servicios.”