DEDUCCIONES

 REQUISITOS DE PROCEDENCIA

“Respecto a la objeción de compras y créditos fiscales.

En relación a que no se demostró la existencia efectiva de las operaciones.

El contribuyente estima que la objeción referente a que no demostró la existencia efectiva de las operaciones realizadas con la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., respecto de los períodos de noviembre y diciembre de dos mil diez, es ilegal, ya que considera que en el procedimiento de fiscalización presentó los documentados idóneos de soporte de las operaciones (Comprobantes de Crédito Fiscal), así como los registros contables requeridos por la DGII, por lo que afirma haber cumplido con los requisitos de ley para proceder a la deducción.

Al respecto esta Sala hace las consideraciones siguientes:

La Administración Tributaria de conformidad a lo dispuesto en los artículos 65, 65-A inciso cuarto numeral 2) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en relación con los artículos 203 inciso primero del Código Tributario, objetó compras y crédito fiscal al demandante durante los períodos tributarios de noviembre y diciembre del año dos mil diez, por un valor de TRESCIENTOS TREINTA Y DOS MIL QUINIENTOS SETENTA Y SIETE DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($332,577.00), y CUARENTA Y TRES MIL DOSCIENTOS TREINTA Y CINCO DÓLARES CON UN CENTAVO DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($43,235.01), respectivamente, argumentando que el actor no demostró la existencia efectiva de las operaciones realizadas con el proveedor Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V.

El artículo 65 incisos primero y cuarto de la Ley del IVA prescriben: “Únicamente será deducible el crédito fiscal trasladado en los comprobantes de crédito fiscal en la forma indicada en el artículo 64 de esta ley, en los casos siguientes: (…) 3. Desembolsos efectuados para la utilización de servicios en el giro del negocio, siempre que no se destinen a la construcción o edificación de bienes inmuebles nuevos (…)

Las operaciones mencionadas en los numerales anteriores deberán ser indispensables para el objeto, giro o actividad del contribuyente y para la generación de operaciones gravadas con este impuesto y que por lo tanto, generen débito fiscal, o de operaciones gravadas con tasa cero por ciento, caso contrario no será deducible el crédito fiscal.

Para efectos de la deducibilidad a que se refiere este artículo se requerirá en todo caso, que la operación que origina el crédito fiscal esté documentada con el Comprobante de Crédito Fiscal original y que figure la cantidad trasladada como crédito fiscal en forma separada del precio de los bienes o remuneración de los servicios, o se compruebe documentalmente el monto del impuesto pagado en la importación o internación de los bienes o de los servicios. Además, todo ello debe estar debidamente registrado en el libro de compras que establece el artículo 141 del Código Tributario y en la contabilidad formal o en libros especiales, en este último caso, según se trate de contribuyentes obligados o no a llevar contabilidad formal (…)”.

Aunado a ello, el artículo 65-A inciso cuarto, numeral 2) de la Ley del IVA, respecto a la deducibilidad de los créditos fiscales establece: “No constituye crédito fiscal y en consecuencia no serán deducibles los valores documentados en Comprobantes de Crédito Fiscal, Comprobantes de Retención o Notas de Débito, cuando ocurra cualquiera de las circunstancias siguientes: (…) 2. Que aun estando inscrito como contribuyente el emisor del documento, el adquirente de los bienes o prestatario de los servicios no compruebe la existencia efectiva de la operación (…)”. 

De las disposiciones citadas se puede concluir que el legislador ha previsto ciertos requisitos que se deben cumplir para que los contribuyentes se deduzcan los créditos fiscales del débito fiscal, los cuales son:

Que los gastos o desembolsos efectuados por los contribuyentes, para la adquisición de bienes muebles, estén relacionados con el objeto, giro o actividad económica del sujeto pasivo; es decir, que el gasto efectuado debe ser indispensable y vinculado a la generación de operaciones gravadas con el referido impuesto;

Que la operación que origina el crédito fiscal esté debidamente documentada con el comprobante original;

Que en el comprobante emitido figure de forma separada la cantidad trasladada como crédito fiscal del precio de los bienes o remuneración de los servicios;

Que los documentos se encuentren debidamente registrados en el Libro de Compras y en la contabilidad de la contribuyente; y

Comprobar la existencia efectiva de la operación, es decir, que haya existido una transferencia o prestación real y efectiva de bienes o servicios.”

IMPROCEDENTE DEDUCCIÓN DE COSTOS DE VENTAS, CUANDO NO SE PRUEBA LA EXISTENCIA EFECTIVA DE LA OPERACIÓN

“En virtud a una correcta interpretación de los artículos 65 y 65-A de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios el actor tenía la obligación de probar la existencia de las operaciones antes relacionadas y que daban origen a la deducción de los créditos fiscales objetados.

Con base al artículo 173 del Código Tributario, “La Administración Tributaria tendrá facultades de fiscalización, inspección, investigación y control, para asegurar el efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias (…).”

Por lo que, la Administración Tributaria procede a hacer la revisión del expediente administrativo del cual consta que requirió al contribuyente con fecha veintidós de febrero de dos mil once, entre otra documentación, libros legalizados y auxiliares de contabilidad, libro de compras para el registro y control del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios -en adelante IVA-, declaraciones de IVA, asientos contables, comprobantes de crédito fiscal, entre otros, esto, a efectos de verificar el cumplimiento del requisito establecido en al artículo 65-A inciso 4°, número 2 de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

La mencionada documentación que fue exhibida por el contribuyente según consta en acta de las nueve horas veinte minutos del día cuatro de marzo de dos mil once; sin embargo, del estudio de la misma la Administración Tributaria advirtió que aunque las operaciones declaradas se encontraban documentadas con comprobantes de crédito fiscal y registrados en los libros de compras y otros aspectos contables, no obstante, en los respaldos presentados no existen documentos de la existencia efectiva de las operaciones realizadas con la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., lo que origina a realizar diversos requerimientos con el objeto de comprobar si dichos bienes fueron realmente adquiridos por el contribuyente fiscalizado.

En respuesta a los diversos requerimientos, el contribuyente presentó escrito el día dos de diciembre de dos mil once (folios 340 al 343 del expediente administrativo de la DGII), por medio del cual pretendió explicar cómo y dónde se habían utilizado los materiales supuestamente adquiridos a la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., elaborando cuadros en los cuales se incluyeron aspectos como: el nombre del proyecto, el plan ofertado, la cantidad de material adquirido a la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., la diferencia entre el material utilizado vendido por la sociedad citada y la compra a otros proveedores, y una casilla de observaciones.

Además, por medio de escrito de fecha doce de julio de dos mil trece (folios 538 al 892 del expediente administrativo de la DGII), presentó diez anexos en los cuales incorporó la prueba siguiente: lista de beneficiarios del proyecto “Introducción de agua potable en caseríos El Coyolito, municipio de Tejutla, departamento de Chalatenango”; comprobantes de entrega de materiales en obras de saneamiento a beneficiarios del proyecto citado; detalle de los ingresos por proyectos en relación con los gastos efectuados en el período de dos mil diez; imágenes de construcción de algunos proyectos; copias simples de diversos comprobantes de crédito fiscal; registros de control de entradas de materiales de varios proyectos, entre otros.

Sin embargo, al analizar la prueba citada se advierte que no presentó documentación alguna que respaldara y evidenciara con certeza haber adquirido bienes de parte de la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., ya que el registro de control de entradas de materiales que utilizaba no cumplía con los requisitos legales, y en los comprobantes de entrega de materiales a los beneficiarios de los proyectos no se detalla qué materiales de los entregados fueron adquiridos a la sociedad citada; y en los otros escritos que presentó en sede administrativa únicamente constan los documentos contables, como el libro de compras de IVA, créditos fiscales de los bienes supuestamente comprados, entre otros.

Asimismo, se verificó que la Administración Tributaria con la finalidad de comprobar la realización efectiva de las compras de materiales trató de ubicar al representante legal de la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., sin tener éxito alguno (folios 71, 75 y 188 del expediente administrativo de la DGII), ya que al comparecer al lugar señalado para recibir notificaciones no se encontraba ninguna persona que estuviera facultada o quisiera recibir las notificaciones, sólo en una ocasión (folio 182 vuelto del expediente administrativo de la DGII) en la cual la persona únicamente manifestó ser dependiente de dicha sociedad y se citó al representante legal señor José Alberto Clará Avilés para que compareciera a las oficinas de la Administración Tributaria a efecto de explicar las relaciones comerciales con el contribuyente fiscalizado, sin embargo, nunca compareció, ni brindó la información que se le solicitó.

La única información que se obtuvo de parte del señor José Alberto Clará Avilés, representante legal de la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., fue un escrito presentado por el contribuyente fiscalizado (folio348 del expediente administrativo de la DGII), en el cual hacía constar que le vendió materiales y prestó servicios, según se describía en las facturas con número 223,224, 225, 230, 231, 234, 235, 238, 239, 240, 241, 242 y 243 del mes de noviembre de 2010 y las número 102, 1036, 108, 109, 110,113, 116, 117, 118 y 119 del mes de diciembre de 2010, cuya entrega y utilización se realizaron en los proyectos denominados: Berlín, Usulután, Polorós, La Unión, Coyolito y en el departamento de Chalatenango.

Además, hizo constar que las ventas de materiales y servicios prestados al señor FD, desde el mes de septiembre de dos mil diez, las realizó en su mayoría en efectivo, a su solicitud, en virtud de que era imposible cobrar cheques que se emitieran a nombre de la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., ya que le solicitaban cierta información de la empresa con la cual él no contaba.

Por lo que, del estudio realizado al expediente administrativo y las razones expuestas, se concluye que en el presente caso el contribuyente no logró probar la existencia efectiva de las operaciones realizadas con la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., aunque las compras se encuentren documentadas mediante comprobantes de crédito fiscal, y se hayan registrado en el Libro de Compras de IVA legalizado y conste en los demás registros contables; pues como se mencionó anteriormente, estos aspectos son otros requisitos que la ley establece, pero el requisito de probar la existencia efectiva de la operación no se ha cumplido en el presente caso, ya que no se proporcionó información y documentación que comprobara la recepción de los bienes adquiridos, que los pagos hayan sido realmente efectuados a la sociedad proveedora, no proporcionó los registros de control de inventarios en los cuales se evidencien los registros de entradas y salidas de materiales para la ejecución de los proyectos, debido a que se estableció que no llevó dichos registros de control de inventario.

Tampoco se demostró por parte de la contribuyente el personal que recibió los materiales suministrados por parte de la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., ni de la persona que prestó los servicios de transporte; además, no documentó por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o débito, los pagos efectuados por los comprobantes de crédito fiscal cuyos montos son iguales o mayores a cincuenta y ocho salarios mínimos, emitidos por la sociedad citada.

Razón por la cual, esta Sala estima que el actuar de la Administración Tributaria es apegada a derecho en virtud de que el contribuyente no cumplió con los requisitos establecidos en los artículos 65 incisos primero y cuarto, y 65-A inciso cuarto, numeral 2) de la Ley del IVA, para que procediera la deducción de los créditos fiscales, por tanto, la actuación de la autoridades demandadas es legal, y así debe declararse en la presente sentencia.”

OBLIGACIÓN DE LOS CONTRIBUYENTES DE EFECTUAR LOS PAGOS EFECTUADOS POR OPERACIONES CUYOS MONTOS SON IGUALES O MAYORES A 58 SALARIOS MÍNIMOS, POR MEDIO DE CHEQUE, TRANSFERENCIA BANCARIA, TARJETAS DE CRÉDITO O DÉBITO

“b) Con relación a que no se documentó por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjeta de crédito o débito, los pagos efectuados por operaciones cuyos montos son iguales o mayores a 58 salarios mínimos.

La parte demandante argumenta que la objeción realizada no es legal, pues considera que cada uno de los comprobantes de crédito fiscal emitidos por su proveedor describen múltiples operaciones, las cuales individualmente no son ni iguales, ni mayores a cincuenta y ocho salarios mínimos, por tanto, no tenía porque documentarlos por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjeta de crédito o débito.

Asimismo, alega que de conformidad al artículo 61 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, el Código Tributario no puede establecer más requisitos para la deducción de créditos fiscales, ya que los mismos se rigen exclusivamente por la primera ley citada.

Al respecto esta Sala hace las consideraciones siguientes:

El artículo 65-A inciso 1° letra l) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, prescribe: “No será deducible el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios soportado o pagado por los contribuyentes en la adquisición de bienes o de servicios que no cumplan los requisitos que establece el artículo 65 de esta ley, en casos como los que se mencionan a continuación:

l) Las adquisiciones de bienes o utilización de servicios, cuyos montos sean iguales o mayores a cincuenta y ocho salarios mínimos que:

i) No se realicen por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o débito; y,

ii) el medio de pago sea diferente al efectivo y a los medios utilizados en romano i) y no se formalicen en contrato escrito, escritura pública o demás documentos que regula el derecho civil o mercantil, tales como: permutas, mutuos de bienes no dinerarios, daciones en pago, cesiones de título de dominio de bienes, compensaciones de deudas u operaciones contables”.

En el mismo sentido el artículo 206-A inciso 1° y 3° del CT, establece: “Constituirá requisito indispensable para la procedencia de la deducción de costos, gastos, erogaciones con fines sociales y créditos fiscales, según la naturaleza del impuesto, que los pagos efectuados relacionados con las mencionadas deducciones, por montos iguales o mayores a cincuenta y ocho salarios mínimos, se realicen por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o débito. Lo anterior es adicional a la documentación de soporte que deba poseer en atención a la naturaleza de la operación y del cumplimiento de los demás requisitos que establezcan las leyes tributarias respectivas para la procedencia de la deducción.

(…) El requisito para la deducción establecido en esta disposición, también es aplicable a cualquier operación o transacción múltiple realizada con un mismo sujeto en un mismo día o en el plazo de diez días calendario, cuyo monto acumulado sea igual o exceda a cincuenta y ocho salarios mínimos o su equivalente en moneda extranjera, de acuerdo a las fluctuaciones del tipo de cambio”.

De las disposiciones jurídicas citadas se extrae la obligación de los contribuyentes de efectuar los pagos de cualquier operación o transacción múltiple realizada con un mismo sujeto en un mismo día o en el plazo de diez días calendario, cuyo monto acumulado sea igual o exceda a cincuenta y ocho salarios mínimos, por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o débito; caso contrario los créditos fiscales que sean emitidos por dichas operaciones no serán deducibles, lo cual ha ocurrido en el presente caso, ya que según la resolución emitida por el TAIIA, las compras y créditos fiscales que han sido objetados por la DGII son las siguientes:

Del cual se advierte que los créditos fiscales objetados son los emitidos por la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., en virtud que los mismos fueron pagados en efectivo, tal y como lo ha afirmado el contribuyente fiscalizado FDM, por medio de escrito de fecha doce de agosto de dos mil once (folios 146 al 152 del expediente administrativo de la DGII), y que ha sido confirmado por el señor José Alberto Clará, en calidad de representante legal de la sociedad citada, por medio de carta con fecha veintiuno de noviembre de dos mil once (folio 348 del expediente administrativo de la DGII). Por tanto, al tratarse de compras múltiples cuyos montos acumulados exceden los cincuenta y ocho salarios mínimos en el mismo día en unos casos y en otros en el plazo de diez días calendario, se considera que la objeción realizada a dichos créditos fiscales es conforme a la ley, pues dichos pagos debieron realizarse por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o débito, tal y como lo establece la disposición legal relacionada.

Por otra parte, respecto a que el Código Tributario no puede constituir más requisitos que los establecidos en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios para la deducción de créditos fiscales, alegado por el actor; es de aclarar que, si bien es cierto el artículo 61 del segundo cuerpo normativo citado, prescribe que: “El crédito fiscal constituye un elemento de la estructura tributaria y de la naturaleza del impuesto. Se rige exclusivamente por las normas de esta Ley (…)”; debe tenerse en cuenta que el Código Tributario entró en vigencia posteriormente a la ley citada, y que el mismo tiene como finalidad regular los principios y normas jurídicas aplicables a todos los tributos internos bajo la competencia de la Administración Tributaria, tal y como lo prescribe el artículo 1 del CT; es decir, que dicha normativa es de carácter general y sirve de base a todos los tributos, así como regula de forma general los aspectos de los mismos, por tanto, por ser la ley marco respecto al tema y ser más nueva puede adicionar requisitos para la procedencia de la deducción de créditos fiscales.”

EL CONTRIBUYENTE TIENE LA OBLIGACIÓN DE CORROBORAR QUE LA DOCUMENTACIÓN ENTREGADA COMO REGISTRO DE CONTROL DE INVENTARIOS, CUMPLA CON LOS REQUISITOS QUE LA LEY EXIGE

“c) Sobre la obligación de llevar registros de control de inventarios.

La parte actora considera que la objeción realizada a los créditos fiscales de las operaciones realizadas con la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción, S.A. de C.V., son ilegales, debido a que se ha realizado una errónea interpretación del artículo 142 del CT y del artículo 2 numeral 1) del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

Esta Sala procedió a revisar el expediente administrativo del cual se advierte que el contribuyente fiscalizado durante el período tributario comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil diez, realizaba como actividad económica, la prestación de servicios de arquitectura y la ejecución de obras de ingeniería civil, lo cual de conformidad a los artículos 16 inciso primero y 17 inciso primero literales a) y h) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, constituyen hechos generadores.

Por lo que, se verificó que la compra de bienes que realizó a la sociedad Urbanística Desarrollo y Construcción. S.A. de C.V., si bien no fueron adquiridos para la reventa o transferirlos en el mismo estado en que fueron obtenidos, como lo establece el artículo142 inciso final del CT, el cual prescribe que los bienes a los que hace referencia dicho artículo se refieran únicamente a aquellos que forman parte del activo realizable o corriente de la empresa, y que el artículo 2 numeral 19) del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, define como activo realizable, al conjunto de bienes muebles corporales propios del giro o actividad del contribuyente, producidos o adquiridos con ánimo de revenderlos o transferirlos.

Dichos bienes tuvieron que haber sido inventariados de la forma prescrita en los artículos 142 y 142-A del CT, en relación con el artículo 81 de su Reglamento de Aplicación, debido a que sirvieron para ejecutar obras de construcción de bienes inmuebles, adecuándose al supuesto regulado en el artículo 142 inciso 3° del Código Tributario, el cual claramente establece que los sujetos pasivos que realicen ese tipo de actividades están obligados a llevar registros de control de inventarios.

En el presente caso en los períodos tributarios de noviembre a diciembre de dos mil diez, la Administración Tributaria corroboró que el contribuyente fiscalizado no cumplió con la obligación de llevar el inventario citado, tal y como lo regulan los artículos 142 y 142-A del CT, no obstante se le realizó reiterados requerimientos para que presentara dicha documentación, y no lo hizo antes del informe de auditoría; en la etapa probatoria de audiencia y apertura a pruebas, por medio de escrito presentado el día quince de julio de dos mil trece (anexo 10, de folios 826 al 892 del expediente administrativo de la DGII), presentó cuadernos en los cuales realizó anotaciones de entrega y recepción de materiales en algunos de los proyectos, no obstante, el mismo contribuyente manifestó que, sólo anotaba los materiales principales y no todos, en consecuencia, no constituyen un registro de control de inventarios como tal, sino mas bien son anotaciones internas que el contribuyente había establecido para su orden profesional, ya que los mismos no reúnen los requisitos establecidos en los artículos 142 y 142-A del Código Tributario.

De todo lo anterior se advierte que no obstante tener obligación legal de llevar un registro de control de inventario dada la actividad que realiza el actor no lo hizo, por tanto, se considera que no existe ilegalidad en el actuar de la Administración Tributaria al requerir dicha información.”