PRINCIPIO DE TIPICIDAD

BUSCA GARANTIZAR LA IMPERIOSA EXIGENCIA DE LA PREDETERMINACIÓN NORMATIVA DE LAS CONDUCTAS ILÍCITAS Y DE LAS SANCIONES CORRESPONDIENTES

“Respecto a la violación del artículo 239 letra b) del Código Tributario, a la presunción de inocencia -artículo 12 de la Constitución-, y el principio de culpabilidad, debido a que la Administración Tributaria al imponer la multa no fundamentó si su actuar fue con dolo o culpa, se hacen las consideraciones siguientes:

a) Principio de tipicidad.

En el ámbito del Derecho Administrativo Sancionador la ley debe definir exhaustivamente las conductas objeto de infracciones administrativas, las sanciones o medidas de seguridad a imponer o, al menos, establecer una regulación esencial acerca de los elementos que determinan cuáles son las conductas administrativamente sancionables y qué sanciones se pueden aplicar, por considerarse que estas, en la mayoría de los casos, son supuestos de limitación o restricción de derechos fundamentales.

En este contexto, el principio de tipicidad comporta la imperiosa exigencia de la predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondientes; es decir, la existencia de preceptos jurídicos -lex previa- que permitan predecir con el suficiente grado de certeza -lex cerca- aquellas conductas y se conozca con certeza las conductas prohibidas y la eventual sanción.”

DEFINICIÓN DEL TIPO INFRACTOR ADMINISTRATIVO Y ELEMENTOS

“b) Tipo infractor administrativo.

El tipo sancionador compone una configuración descriptiva de un conjunto de elementos objetivos y subjetivos en torno a la conducta exteriorizada por los sujetos de derecho, cuya realización apareja una consecuencia jurídica, también delimitada.

c) Elementos del tipo infractor administrativo.

El tipo -administrativo sancionador- se encuentra conformado, de un lado, por la descripción de la conducta típica, es decir, la parte objetiva, y del otro, por la parte subjetiva conformada por el dolo o la culpa. Se puede concluir que la conducta típica es el resultado de la conjunción de la parte objetiva sumada a la parte subjetiva del tipo.

La parte objetiva del tipo es el aspecto externo de la conducta, se trata del hecho descrito en la norma y cuya transgresión acarrea la consecuencia jurídica sancionatoria. Por otro lado, la parte subjetiva del tipo es el aspecto interno de la conducta y se encuentra integrada, como se afirmó, por el dolo o la culpa.”

JUICIO DE TIPICIDAD ALUDE A LA ADECUACIÓN DE LA CONDUCTA OBSERVADA POR EL SUPUESTO INFRACTOR DE LA NORMA JURÍDICA, CON LOS ELEMENTOS DESCRIPTIVOS DE UN DETERMINADO TIPO INFRACTOR

“d) Juicio de tipicidad, conducta típica y títulos de imputación.

El denominado juicio de tipicidad alude a la adecuación de la conducta observada por el supuesto infractor de la norma jurídica, con los elementos descriptivos de un determinado tipo.

Las autoridades administrativas sancionadoras se encuentran estrictamente sujetas a los tipos sancionables, de forma que no pueden ejercer la potestad sancionadora respecto de comportamientos que no se hallen contemplados en las normas que los tipifican, y, tampoco, imponer sanciones que no sean establecidas normativamente como típicas, incluso, aunque aquellos comportamientos o estas sanciones puedan parecerse en alguna medida a los que dichas normas punitivas sí contemplan.

Al realizarse un juicio de tipicidad íntegro, se configura la llamada conducta típica, categoría jurídica que se refiere al comportamiento dotado de una identidad entre sus componentes fácticos con los descritos en abstracto por la norma jurídica sancionadora, es decir, la coincidencia del hecho real con los elementos normativos que fundamentan el contenido material del ilícito -en su sentido de prohibición-.

Los títulos de imputación de la responsabilidad se reducen al dolo, que no es más que la comisión voluntaria de la infracción administrativa -realización volitiva de los componentes fácticos descritos del tipo- y a la culpa, que conlleva responsabilidad originada por negligencia, impericia o imprudencia.”

AUSENCIA DE VULNERACIÓN AL PRINCIPIO DE INOCENCIA Y TIPICIDAD, POR HABERSE ACREDITADO DURANTE EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN QUE LA SOCIEDAD DEMANDANTE NO HA CUMPLIDO CON SUS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS

“Al respecto, esta Sala puntualiza lo siguiente:

La infracción tributaria atribuida a la demandante en sede administrativa es la contemplada en el citado artículo 239 letra b) del Código Tributario.

El tipo infractor, en el caso que se analiza consta de los correspondientes elementos objetivo y subjetivo.

El elemento objetivo está delimitado al establecer que ha existido como incumplimiento de la obligación de emitir y entregar documentos, cuando se emiten los mismos sin cumplir con uno o más de los requisitos o especificaciones formales exigidos por el Código Tributario, se establece como sanción una multa equivalente al treinta por ciento del monto de la operación por cada documento, la cual no podrá ser inferior a dos salarios mínimos mensuales.

Respecto al elemento subjetivo.

El artículo 226 del Código Tributario, prescribe: “Constituye infracción toda acción u omisión que implique la violación de normas tributarias o el incumplimiento de obligaciones de la misma naturaleza, contenidas en este Código y en las leyes tributarias respectivas, bien sean de carácter sustantivo o formal y las conductas dolosas tipificadas y sancionadas por dichos Cuerpos legales”.

En el presente caso, la contribuyente fiscalizada durante los períodos tributarios de marzo a diciembre de dos mil diez, emitió notas de crédito sin relacionar el número del comprobante de crédito fiscal sujeto a modificación, lo cual según el artículo 239 letra b) del Código Tributario es una infracción, ya que se han emitido documentos obligatorios sin cumplir con uno o más de los requisitos o especificaciones formales exigidos por dicho Código.

Con relación al reemplazo de comprobantes de créditos fiscales, y las notas de débito y crédito, el artículo 110 del Código Tributario, establece: “Cuando con posterioridad a la emisión de los Comprobantes de Crédito Fiscal ocurran ajustes o diferencias en los precios, descuentos, intereses devengados, bonificaciones u otras modificaciones en la operación, o cuando se produjeren devoluciones de dinero, de bienes, envases, depósitos, o se anulen o prescindan operaciones efectuadas o se hubiere calculado erradamente el débito fiscal, quienes transfieran bienes y los prestadores de servicios deberán expedir nuevos Comprobantes de Crédito Fiscal o Notas de Débito o de Crédito, según corresponda, que modifiquen los documentos emitidos anteriormente.

Se emitirán Notas de Débito por las cantidades que aumentan tanto los valores como el impuesto antes documentado. En cambio, se emitirán Notas de Crédito cuando se produzcan disminuciones en éstos.

Las Notas de Débito y de Crédito deberán hacer referencia al número de Comprobante de Crédito Fiscal que es sujeto a modificación y cumplir con los mismos requisitos que establece el artículo 114 de este Código, respecto de los Comprobantes de Crédito Fiscal”. (lo subrayado es propio)

Por lo que, la comisión de la infracción regulada en el artículo 239 letra b), en relación con el artículo 110 del CT fue constatada por la Administración conforme al informe de auditoría; no obstante la sociedad actora está inconforme con la imposición de la multa pues considera que no se tomaron en cuenta aspectos de la culpabilidad de su conducta y su inocencia; sin embargo, la sociedad actora no puede desconocer la antijuridicidad de su actuar pues la norma descriptora del tipo ilícito es clara al establecer los requisitos formales que deben contener las notas de crédito, entre las cuales el artículo 110 inciso final del Código Tributario determina que las mismas deberán hacer referencia al número de comprobante de crédito fiscal que es sujeto a modificación y cumplir con los mismos requisitos que prescribe el artículo 114 de ese Código, para la emisión de los comprobantes de crédito fiscal, debiendo realizarse en triplicado y como consecuencia lógica incluir en cada copia los mismos datos, lo anterior de conformidad a lo establecido en el artículo 114 letra a), número 2 del CT.

La situación antes descrita denota que el actuar de la contribuyente ha sido con conocimiento de la obligación legal, debido a que la emisión de créditos fiscales y notas de crédito y las modificaciones a los mismos es una actividad que realizan constantemente, por lo cual debería conocer los requisitos que dispone la ley para la emisión de las mismas y cumplirlos de la forma detallada en la legislación, y en caso que desee hacerlo por medios técnicos debe contar previamente con la autorización de la Administración Tributaria, tal como lo regulan los artículos 113 y 114 letra a), número 2 del CT.

Además, en el presente caso ha quedado evidenciado que la parte actora conocía de dicha obligación legal, ya que en escrito de fecha dieciocho de febrero de dos mil trece (folios 1616 al 1619 del expediente administrativo de la DGII), tácitamente manifestó que conocía de la existencia de dicha obligación al tratar de justificar su incumplimiento argumentando que, su sistema informático poseía la capacidad de enlazar los comprobantes de crédito fiscal emitidos por las ventas con las notas de crédito observadas y que dicha información era almacenada en su sistema, aunque no se imprimiera; lo cual denota un actuar negligente de la contribuyente al poseer los datos y no consignarlos a mano en el documento original y sus copias.

Teniendo en cuenta lo anterior, el principio de inocencia se verá reflejado en estos casos al brindarle al administrado la oportunidad de exponer las razones por las cuales incurrió en dicha conducta, permitiéndole alegar y probar motivos de fuerza mayor o caso fortuito como eximentes de responsabilidad, entre otros; situaciones en las cuales la Administración Tributaria en aras de respetar el principio constitucional antes dicho, estará obligada a valorar las razones que éste señale, a fin de establecer si de ellas se desprenden motivos razonables que exoneren de la culpabilidad o negligencia al contribuyente. Criterio que ha sido sostenido por esta Sala, tal como se puede verificar en las sentencias clasificadas bajo los números de referencia 72-D-2001 y 61-O-2003, de fechas 30-IV-2002 y 12 -X-2004 respectivamente.

Sin embargo, cuando se le brindó a la administrada la oportunidad de exponer las razones por las cuales incurrió en la infracción, ésta no brindó motivos razonables que la exoneraran de la culpabilidad, tal como se ha expuesto en la presente sentencia.

Por otra parte, esta Sala ha verificado que el TAIIA en el acto impugnado realizó argumentaciones relativas sobre la culpabilidad de la contribuyente al no cumplir con sus obligaciones tributarias (folios 71 vuelto al 73 frente del expediente administrativo del TAIIA).

Con base a todo lo anterior esta Sala considera que, no existe violación al artículo 239 letra b) del Código Tributario, a la presunción de inocencia -artículo 12 de la Constitución-, y al principio de culpabilidad, puesto que la Administración Tributaria ha acreditado durante el procedimiento de fiscalización que la sociedad demandante no ha cumplido con sus obligaciones tributarias, encajando su actuar dentro del supuesto establecido en el artículo 239 literal b) del Código Tributario, en relación con el artículo 110 del mismo cuerpo normativo, específicamente por haber emitido las notas de crédito y débito sin cumplir con uno o más de los requisitos o especificaciones formales exigidos por el Código Tributario, como el hacer referencia en las notas de crédito, el número de comprobante de crédito fiscal que era sujeto a modificación; razón por la cual esta Sala considera que no se han cometido los motivos de ilegalidad alegados por la parte demandante.”