REQUISITOS FORMALES DE LA DEMANDA
LA LEGITIMACIÓN ES UN PRESUPUESTO PROCESAL EXIGIDO
POR ESTE TRIBUNAL, CONSIDERADO ESTE COMO LA APTITUD DE SER PARTE EN UN PROCESO
CONCRETO, COMO DEMANDANTE O COMO DEMANDADO
“El artículo 9 de la Ley de la Jurisdicción
Contencioso Administrativa prescribe lo siguiente: “Podrán demandar la
declaración de ilegalidad de los actos de la Administración Pública, los
titulares de un derecho que se considere infringido y quien tuviere un interés
legítimo y directo en ello”.
La legitimación es un presupuesto procesal exigido
por este Tribunal, considerado este como la aptitud de ser parte en un proceso
concreto, como demandante (legitimación activa) o como demandado (legitimación
pasiva).
La legitimación pasiva está determinada por la
atribución que realiza el peticionario a una autoridad de la responsabilidad
por la emisión del acto que le produce un agravio, lo que habilita a este
Tribunal para conocer sobre el fondo de la demanda. Mientras que la
legitimación activa deviene de la relación existente entre un administrado y el
acto que afecta su esfera jurídica.”
CONDICIONES QUE INSTITUYEN LA LEGITIMACIÓN ACTIVA
“Se instituyen así, en cuanto a la legitimación
activa, tres condiciones: 1° La existencia de un acto que por producir un
agravio es impugnable; 2° La de un sujeto que se encuentre frente a éste en
condición de titular de un derecho o interés legítimo y, 3° Que este derecho o
interés se encuentre protegido por el ordenamiento administrativo”.
Es decir, la legitimación en el proceso contencioso
se origina de la relación previa entre un sujeto y un determinado acto
administrativo, relación que hará legítima la presencia del sujeto en el
concreto proceso en que se impugne dicho acto. Es decir, la posición
legitimante en que se encuentre el interesado deviene de su relación con el
acto que le afecte, en tanto su esfera se vea alterada por el mismo.
La
Legitimación “(...) presupone que no toda persona con capacidad procesal
puede ser parte en un proceso, sino únicamente las que se encuentren en
determinada relación con la pretensión” (Jesús González Pérez: Derecho Procesal Administrativo
Hispanoamericano,
Editorial Temis, Bogotá, Colombia, 1985, Pág. 115).”
LA
LEGITIMACIÓN INDICA QUIENES SON LOS VERDADEROS TITULARES DE LA RELACIÓN
MATERIAL QUE SE INTENTA DILUCIDAR EN EL ÁMBITO DEL PROCESO
“La
legitimación en definitiva indica en cada caso, quienes son los verdaderos
titulares de la relación material que se intenta dilucidar en el ámbito del
proceso, y cuya participación procesal es necesaria para que la sentencia
resulte eficaz. En este sentido, si las partes carecen de legitimación, “el
desarrollo de todo el proceso no servirá para solucionar el concreto conflicto
intersubjetivo que se somete al enjuiciamiento de los Jueces y Tribunales (...)”;
y, “lo que la legitimación condiciona, es la eficacia misma de la sentencia que
se pronuncia sobre el objeto procesal” (Vicente Gimeno Sendra y otros:
Derecho Procesal Administrativo. Tirant lo Blanch. Valencia, 1993, Pág. 204).
Por tanto, no puede abordarse la pretensión objeto
del proceso, es decir, la declaratoria de nulidad de pleno derecho de los actos
impugnados, si el demandante no es legítimo contradictor.”
LOS SUJETOS PASIVOS SON
LOS OBLIGADOS AL PAGO DEL IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA
DE BIENES MUEBLES Y A LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS, PARA EL CASO, COMPRA EL
COMBUSTIBLE TURBO FUEL, QUE ES
LA SOCIEDAD DEMANDANTE
“A. De la legitimación activa de la parte actora.
La sociedad demandante, por medio de sus apoderados
judiciales, presentó demanda contencioso administrativa contra la Dirección
General de Impuestos Internos por la supuesta ilegalidad de los actos
administrativos, ampliamente relacionados al principio. En este estado del
proceso, luego de analizar todos los argumentos que se han incorporado al
proceso por las partes, esta Sala, tiene a bien hacer las siguientes
consideraciones:
Titulares
de la relación jurídico tributaria:
El impuesto a la transferencia de bienes muebles y
a la prestación de servicios (IVA) es un impuesto indirecto que, frente a los
sujetos obligados a las prestaciones materiales y formales del tributo, sujetos
pasivos, aparece el sujeto activo o ente público, que ocupa la posición de
acreedor del crédito tributario; en este sentido es el Estado el ente público
titular de la potestad de imposición.
Frente al sujeto activo, encontramos a los llamados
tradicionalmente “sujetos pasivos del tributo”, generalmente particulares
obligados de forma pecuniaria y no pecuniaria, que en derecho comprado, como el
derecho alemán, son nominados y reconocidos como “obligados tributarios”,
término que, aunque genérico, enmarca las distintas clases de sujetos pasivos
que como titulares de situaciones jurídico-subjetivas y materiales, intervienen
en las distintas operaciones jurídico tributarias; por lo que, aporta una
ventaja de carácter didáctico que contribuye a una mejor comprensión e
interpretación de las situaciones previstas en la norma tributaria. El mismo
término es aplicado en la legislación española, para hacer referencia a los que
“la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias”,
norma tributaria que no es limitativa ni cerrada como el caso del Art. 30 de
nuestro Código Tributario. La citada terminología responde a un sentido lógico
y técnico, por las distintas denominaciones que se utilizan en el derecho
tributario, tales como Contribuyente, Sustituto, Responsable, Repercutido,
Sucesor y en general, todo aquel que tiene la obligación de realizar
prestaciones de hacer, facilitando una adecuada interpretación y aplicación de
la norma tributaria. Todo ello, como lo señala la doctrina, lo que el derecho
tributario y sus respectivas normas jurídicas pretenden es garantizar el
cumplimiento de la norma tributaria y en definitiva la realización de la
política fiscal, encaminada al pleno cumplimiento del deber de contribuir.
El
Artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, establece: “Serán sujetos pasivos o
deudores del impuesto, sea en calidad de contribuyentes o responsables: a) las
personas naturales o jurídicas.”
Esta disposición indica que nuestra legislación
tributaria no está alejada de las concepciones doctrinarias de esta materia. “Fernando
Pérez Royo” en su libro, Derecho Financiero y Tributario, (Fernando Pérez Royo,
Derecho Financiero y Tributario Parte General, Quinta Edición, Editorial Civitas
1995, Pag 136), expone - refiriéndose a los diferentes sujetos que existen en
una relación jurídico tributaria - que el obligado tributario, deudor
tributario o sujeto pasivo de la obligación tributaria, “es la persona
natural o jurídica a quien la Ley impone la carga tributaria del hecho
imponible”. El autor en referencia refiere al obligado tributario, a quien
le corresponde el pago inmediato del tributo, que se constituye en deudor
originario de la carga tributaria o sea el pagador del impuesto, distinguiéndose
así de los otros obligados.
Para analizar el impuesto al valor agregado, es
preciso, partir de un criterio de sistematización que arranca con el “Hecho
Generador”, a partir del cual nace la relación jurídico-tributaria entre sujeto
activo y los sujetos pasivos, deudores, responsables u obligados tributarios; y
es así, como a partir de esta concurrencia de sujetos es que surgen las
diversas obligaciones tributarias y se despliegan las distintas etapas por las
que atraviesa el tributo. En
cada una de las etapas del proceso por las que pasa el IVA, se crea “valor”, el
cual se va agregando, hasta que finalmente ingresa al fisco, el valor
resultante de los ajustes respectivos. Cada una de las etapas del IVA, son
fuentes generadoras de obligaciones, derechos e intereses legítimos, de orden
tributario.
Tal
como lo señala la doctrina, la legislación alemana y española, y nuestra
legislación en particular, están frente a ese sistema tributario, cuyo
engranaje arranca, en primera fase, con el hecho generador definido por el Art.
58 del Código Tributario, como el presupuesto establecido por la ley por cuya
realización origina el nacimiento de la obligación tributaria y que la Ley de
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios,
en su Art. 4, establece que constituye hecho generador del impuesto, la
transferencia de dominio a título oneroso de bienes muebles corporales,
particularizando aquel momento del nacimiento de la obligación tributaria en la
“transferencia del dominio de los bienes muebles corporales”. Este concepto de
transferencia está desarrollado en el Art. 6 de la misma ley y se refiere
expresamente al contrato de compraventa, por el cual el vendedor se obliga a
transferir el dominio de un bien y el comprador a pagar su precio, sic.
El Código Tributario, al hacer la
interpretación de los elementos del hecho generador, establece en el Artículo
61, lo siguiente: “Cuando los contribuyentes o responsables sometan
actos, hechos, situaciones o relaciones a formas, estructuras o tipos jurídicos
que manifiestamente no sean los que el Derecho Privado ofrezca o autorice para
configurar adecuadamente su efectiva intención económica, se prescindirán, en
la consideración del hecho generador real, de las formas, estructuras o tipos
jurídicos inadecuados y se considerará el acto, hecho, situación o relación
económica real como enmarcada en las formas, estructuras o tipos jurídicos que
el Derecho Privado les aplicaría o les permitiría aplicar como los más
adecuados a la intención real de los mismos, con independencia de los escogidos
por los contribuyentes o responsables.”
Entonces,
tenemos que cumplida esta primera fase de la transferencia del dominio de los
bienes muebles corporales, encontramos que ésta se realiza en el ámbito de las
convenciones y contratos bilaterales o multilaterales que enumera el Art. 7 de
la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios.
Dentro
de este criterio de sistematización, se establece la “relación
jurídico-tributaria” y “material”, cuyos principales actores son el Sujeto
Activo y el Sujeto Pasivo. Interesa, para los fines de la presente
Sentencia, determinar quiénes son los obligados tributarios comprendidos dentro
del concepto técnico-jurídico de Sujeto Pasivo que señala el Art.
30 del Código Tributario, que considera “sujeto pasivo para los
efectos del referido Código, al obligado al cumplimiento de las prestaciones
tributarias, sea en calidad contribuyente o en calidad de responsable”.
Tenemos entonces que el precitado Art. 30 del
Código Tributario y el Art. 22 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de
Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, señalan como obligado al
cumplimiento de las prestaciones tributarias, al sujeto pasivo, bajo las
siguientes modalidades: en calidad de contribuyente o en calidad de
responsable; nótese que la “o” como conjunción copulativa, denota la existencia
de dos sujetos intervinientes en la citada relación jurídico tributaria; lo que
podría dar paso a ciertas complejidades sino se tiene en claro las funciones,
actividades u obligaciones que la ley atribuye a cada una de las modalidades
del concepto del sujeto pasivo, por lo que es necesario pasar a
individualizarlos.
Para facilitar una mejor comprensión, partiremos de
la figura jurídica de la compraventa, de la cual esencialmente nace el hecho
imponible; esta figura contractual es esencialmente consensual y bilateral,
integrada por comprador y vendedor, y ambos al concurrir en el hecho generador
del IVA, configuran de manera plena al “sujeto pasivo” de la obligación
tributaria y sin la participación de cualquiera de ellos no se perfecciona el
hecho generador del impuesto; es decir, ambos se convierten, dentro del proceso
tributario, en los realizadores o co-participes del hecho imponible, cada uno
cumpliendo con sus respectivas obligaciones tributarias. Ambos adquieren
obligaciones, derechos e intereses legítimos protegidos por la ley.
El sujeto pasivo que originariamente ostenta
la calidad de contribuyente, es el que tiene la obligación primaria, principal
u originaria de pago de la carga tributaria (llámese comprador), en concreto es
quien paga el impuesto; y el otro, el que tiene la calidad de responsable, es
el obligado al cumplimiento de las obligaciones formales (llámese vendedor) y
que parte de la doctrina le llama “sujeto pasivo contribuyente”, “sujeto
responsable” ó simplemente “responsable”. Este último es quien
retiene los valores devenidos del pago del impuesto y a quien le nace el
derecho de compensación, como la obligación de ingresar la diferencia a la
administración tributaria. Debe entenderse que el sujeto pasivo presenta dos
modalidades, la primera como Contribuyente en sentido estricto, que soporta el
pago del tributo y la segunda es como sujeto Contribuyente Responsable obligado
principalmente a percibir o retener y compensar el IVA, en las operaciones en
que intervenga y de enterar la diferencia, en la forma y plazo establecidos en
las leyes.
Juan
Martín Queralt y otros en su libro “Curso de Derecho Financiero y Tributario”,
exponen: “que el término sujeto pasivo es un concepto en el que se hace
referencia a los sujetos que la ley impone diversos deberes, pecuniarios y
no pecuniarios, que configuran su estatus jurídico de sujeción al tributo y
a las correspondientes potestades administrativas de gestión tributaria.” Lo
subrayado es nuestro. (Juan Martín Queralt y otros, Cuso de Derecho Financiero
y Tributario, Sexta Edición, Editorial Tecnos 1995, Pag. 304)
De ahí que, estructuralmente, el obligado al pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a
la prestación de servicios es el sujeto que, para el caso, compra el
combustible turbo fuel, que es la sociedad demandante TACA INTERNATIONAL
AIRLINES, S.A. (Art. 8 de la Ley de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios), quien lo paga
al Sujeto Contribuyente Responsable, o sea a los Proveedores de Combustible,
para que lo enteren a la administración tributaria (Art. 22 de la Ley de
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y
Art. 47 del Código Tributario).”
AL CORRESPONDERLE SOPORTAR LA CARGA TRIBUTARIA, LAS
DECISIONES DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA QUE LE AFECTE SU ESFERA JURÍDICA
PATRIMONIAL, LE CONFIERE A LA ACTORA LA OPORTUNIDAD DE EJERCER SUS DERECHOS E INTERESES ANTE LA
ADMINISTRACIÓN PÚBLICA
“Estando integradas ambas modalidades de vendedor y
comprador en el concepto técnico jurídico de Sujeto Pasivo, ambos actores no
pueden excluirse, sino que más bien resultan ser coautores o co-realizadores
del hecho imponible; por lo que, debe entenderse, que cuando la Ley tributaria
establece la figura del Sujeto Pasivo no está marginando a ninguno de los
coautores del hecho imponible y la consecuencia jurídica es el surgimiento de
obligaciones, derechos y legítimos intereses, que corresponden a cada uno de
ellos.
A partir de las consideraciones anteriores y siendo
que la legitimación es un presupuesto subjetivo de la pretensión contenida en
la demanda que posibilita la sentencia de fondo que resuelve sobre esta; y dado
que la demandante es la obligada primaria u originaria, como sujeto pasivo
contribuyente obligada al pago del impuesto al valor agregado, tal como se ha
comprobado en el presente proceso y además por ser evidente la afectación en la
esfera jurídica de sus derechos e intereses legítimos, se cumplen en la
demandante Taca International Airlines, S.A., los presupuestos legales que dan
acceso a la jurisdicción contencioso administrativa.
Resulta evidente que la sociedad actora, además de
tener un derecho subjetivo en el caso de estudio, también tiene un interés
propio que resulta ser “legitimo”, por ser uno de los titulares de la relación
jurídico-tributaria y material, pues le corresponde soportar la carga
tributaria del IVA; por lo que, cualquier decisión de la Administración
Tributaria que le afecte su esfera jurídica patrimonial, le confiere la
oportunidad de ejercer sus derechos y legítimos intereses ante
la Administración Pública y a comparecer ante esta sed jurisdiccional para
pedir la estimación de sus pretensiones, con lo que queda demostrado que tiene
capacidad para ser parte y capacidad procesal.
En conclusión, conforme el artículo 9 de la Ley de
la Jurisdicción Contencioso Administrativa, la demandante tiene la legitimación
activa para controvertir la actuación que señala en su demanda y su escrito de
modificación; la cual es una consecuencia jurídica de la relación jurídica y
material, entre TACA INTERNACIONAL AIRLINES, S.A. como administrada y obligada
al pago y el acto de la administración que, como dijimos, le afecta de manera
concreta y directa en su esfera jurídica de derechos, por la revocatoria que
contiene el acto administrativo de la Resolución 12101-NEX-850-2009 emitida el
cuatro de diciembre de dos mil nueve, en la que determina que las compras de
combustible de aviación efectuadas a los proveedores de TACA INTERNACIONAL
AIRLINES, S.A., en las instalaciones del Aeropuerto Internacional de El
Salvador, se encuentran gravadas con la tasa del trece por ciento (13) del
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios,
debiendo someter su actividad a los parámetros establecidos en el criterio
expuesto en ese acto.
Ahora bien, esta Sala advierte en la demanda
planteada por el actor, una fundamentación sobre la violación a la igualdad,
producto de una vulneración constitucional mayor de diversas categorías
jurídicas; siendo coherente por tanto, la afectación al derecho de defensa,
producto de esa desigualdad. Ambos derechos los ha fundamentado el actor como
motivos de nulidad de pleno derecho, por lo que así se conocerán.
En primer lugar, se conocerá de la supuesta
vulneración al principio de igualdad y, de ser procedente continuará con las
violaciones a la motivación, seguridad jurídica y al derecho de defensa y
revocatoria de un acto firme favorable.”