TASAS A OBRAS DE TERRACERÍA
DIFERENCIAS
ENTRE IMPUESTOS, TASAS Y CONTRIBUCIONES ESPECIALES
“IV. Diferencias entre los
impuestos, tasas y contribuciones especiales.
1. Los
tributos son obligaciones que establece el Estado en ejercicio de su poder de
imperio, cuya prestación en dinero se exige con el propósito de obtener
recursos para el cumplimiento de sus fines. En definitiva, el elemento esencial
del tributo es la coacción, manifestada especialmente en la ausencia de la
contraprestación voluntaria y espontáneamente realizada por el sujeto obligado.
Debido a este carácter coactivo, se hace necesario establecer un límite formal,
el cual se traduce en el hecho que no puede haber tributo sin ley previa que lo
cree (sentencia de 25 de enero de 2016, inconstitucionalidad 95-2013). Lo
antedicho implica asumir dos cosas igualmente relevantes: que el pago de los
tributos es obligatorio –salvo las exenciones– y que su establecimiento está
sujeto a límites formales y sustanciales –dentro de los primeros se encuentra
la reserva de ley–.
Esta sala ha sostenido reiteradamente (ej., en
sentencias de 16 de enero de 2013 y de 17 de abril de 2013,
inconstitucionalidades 81-2007 y 1-2008, por su orden) que los tributos se
clasifican en impuestos, tasas y contribuciones especiales. Esta clasificación
– compartida por la doctrina– ha tenido recepción tanto a nivel constitucional
como legal (arts. 131 ord. 6° Cn. y 12 del Código Tributario, respectivamente).
De manera que estas tres categorías conforman la tipología de los tributos, lo
que significa que todas comparten propiedades definitorias que son lo
suficientemente semejantes como para agruparse en un solo concepto, pero que, a
la vez, se caracterizan por elementos que divergen entre sí como para no
conformar una unidad conceptual.
B. La
tasa, por su parte, es el tributo cuyo hecho imponible consiste en la
prestación de un servicio o la realización de una actividad por parte del
Estado, que afecta o beneficia de modo particular al sujeto pasivo. Sus
características son las siguientes: (i) su hecho imponible lo conforma un
servicio o actividad que realiza el Estado y que está vinculado con el sujeto
obligado al pago; (ii) se trata de un servicio o actividad divisible, lo que
posibilita su particularización; y (iii) la actividad o servicio es inherente a
la soberanía estatal, es decir que nadie más que el Estado está facultado para realizarla
(inconstitucionalidad 81-2007, ya citada).
C. Finalmente,
la contribución especial es el tributo cuyo hecho imponible consiste en la
obtención de un beneficio por parte de los sujetos pasivos, como consecuencia
de la realización de obras o actividades especiales del Estado, encaminadas a
la satisfacción de intereses generales. Con respecto a este tributo, es
irrelevante que el sujeto pasivo obtenga o no, en el caso concreto, el
beneficio previsto, pues basta que la obra o actividad pública de que se trate
sea idónea para producir dicho beneficio (inconstitucionalidad 1-2008, ya
citada).
3. En
la sentencia de inconstitucionalidad 164-2013, ya citada en párrafos
precedentes, este tribunal sostuvo que los tributos se diferencian entre sí
–desde el punto de vista de su hecho imponible y del principio de capacidad
económica– por lo siguiente:
A. El
impuesto se distingue de las tasas y las contribuciones especiales en que el
hecho imponible del primero es una situación que revela capacidad económica,
referida exclusivamente al obligado, sin relación alguna con la actividad del
Estado. Por el contrario, el hecho imponible de las tasas y contribuciones
especiales es una situación que necesariamente se relaciona con la realización
de una actividad del Estado. Asimismo, las tasas se diferencian de las
contribuciones especiales en que, si bien en el hecho imponible de ambas está
presente un servicio o actividad administrativa, en las primeras dicha
actividad está motivada por el particular y pretende la solución de necesidades
individuales. En cambio, en las segundas, el Estado actúa principalmente para
la satisfacción de los intereses generales –aunque también genere un beneficio
especial a determinadas personas–.”
PRINCIPIO
DE CAPACIDAD ECONÓMICA
“B. En cuanto al principio de
capacidad económica, entendido como la aptitud económico-social de una persona
para contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado, es una exigencia
predicable de todo el ordenamiento jurídico tributario. Sin embargo, no está
presente de la misma forma ni con la misma intensidad en los distintos tipos de
tributos (sentencia de 14 de enero de 2003, inconstitucionalidad 23-99). En el
caso de los impuestos, este principio despliega toda su eficacia, pues
su hecho imponible se define únicamente a partir de la capacidad económica del
contribuyente. En cuanto a las contribuciones especiales, tiene aplicación
únicamente en los supuestos en que la obra o actividad estatal aumenta el valor
de los bienes del sujeto pasivo. Finalmente, en las tasas, no existe, en
principio, obligación para el ente que las crea de tomar en
cuenta la capacidad económica del contribuyente, aunque puede hacerlo
voluntariamente o si la ley se lo exige.”
CARACTERÍSTICAS
DE LAS TASAS
“V. Características y principios
informadores de las tasas.
B. La
primera de las características se explica por la idea de que ellas han de ser
sufragadas obligatoria e igualitariamente por los sujetos pasivos de dicho
tributo. Son coercitivas, como todos los tributos, pues su pago se exige con
independencia de la voluntad del sujeto obligado. El vínculo entre el Estado y
el contribuyente no deviene de una relación contractual, de manera que uno de
ellos –el Estado– actúa en un plano supraordinado que le provee de la autoridad
necesaria para prescribir la obligación de pagarlas si se desea obtener el
beneficio que está ligado con ellas (sentencia de inconstitucionalidad
164-2013, ya citada).
C. En
lo que respecta a la segunda característica, la tasa puede ser creada por ley
en sentido material, ya que la atribución de crear tasas no solo corresponde a
la Asamblea Legislativa. En efecto, si bien el art. 131 ord. 6° Cn. habilita a
este órgano estatal para “[d]ecretar impuestos, tasas y demás contribuciones
sobre toda clase de bienes, servicios e ingresos, en relación equitativa”, lo cierto
es que también el art. 204 ord. 1° Cn. prescribe que “[l]a autonomía del
Municipio comprende: […] Crear, modificar y suprimir tasas y contribuciones
públicas para la realización de obras determinadas dentro de los límites que
una ley general establezca”. En consecuencia, hay dos entes con potestad
normativa tributaria, lo que se traduce en la equivalencia del término “ley”
con el de “ley u ordenanza municipal”: la tasa puede estar contenida en
cualquiera de estas dos categorías normativas. Sin embargo, cuando la tasa se
fije mediante una ordenanza municipal, debe estar respaldada por una ley
general que establezca sus límites, tal como lo prevé el art. 204 ord. 1° Cn.
D. Según
se dijo en sentencia de inconstitucionalidad 164-2013, ya citada, la actividad
gravada por una tasa puede consistir en la utilización especial del dominio público, la prestación de un servicio público o la
realización de una actividad que beneficie de manera particular al sujeto
respectivo. Ello significa que en las tasas, a diferencia de los impuestos, el
hecho generador corresponde a la administración y no al contribuyente, por lo
que debe pagarse el impuesto solo ante el efectivo cumplimiento de la actividad
estatal relacionada. La mera potencialidad de la actuación administrativa no
supone el surgimiento del hecho generador.
E. La
divisibilidad de las tasas implica que no es posible exigir su pago por la
prestación de servicios o realización de actividades que no sean susceptibles
de ser individualizadas sobre sujetos determinados. De ahí que, cuando el
beneficiado es el conjunto social o una parte del mismo, la financiación de los
servicios públicos de que se trate deberá hacerse vía impuestos o
contribuciones especiales (sentencia de inconstitucionalidad 81-2007, ya
citada).
F. Finalmente,
se ha establecido que la actuación pública relacionada debe ser inherente a la
soberanía estatal. De esta forma, si la actuación estatal respectiva también es
brindada por un particular, la prestación económica exigida perdería el
carácter de tasa y constituiría un mero precio público, al que no le serían
aplicables las características de aquella (sentencia de 13 de agosto de 2002,
inconstitucionalidad 25-99). Dicho de otra forma, que se trate de actividades
no prestadas por particulares es una condición necesaria para calificar la
prestación económica exigida como una tasa.”
PRINCIPIO
DEL BENEFICIO DE LAS TASAS
“2. Este tribunal ha reconocido que
uno de los principios informadores de las tasas es el del beneficio. Esto
significa que, si bien son coercitivas –pues su pago no depende de la voluntad
del contribuyente–, su configuración, o lo que es igual, su hecho imponible,
indefectiblemente incluye una actividad estatal que favorece de manera
particular al sujeto pasivo de la tasa, un beneficio específico para el
obligado al pago. Tal beneficio puede ser de naturaleza jurídica o mixta –en
tanto incluya otros elementos, por ejemplo, de índole económica–, según sea la
actividad estatal requerida (sentencia de 3 de febrero de 2016,
inconstitucionalidad 165-2013).”
POSIBILIDAD
DE TOMARSE EN CUENTA EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONÓMICA EN LAS TASAS COMO
ELEMENTO PARA ESTABLECER SU MONTO
“Lo antedicho trae como consecuencia que en las
tasas no se exija el principio de capacidad económica –como sí ocurre con los
impuestos–, pero ello no supone que, en algunos supuestos concretos que lo
permitan no pueda tomarse en consideración dicho principio, no como hecho
generador, pero sí como un elemento para establecer el monto de la tasa cuando
la actividad estatal que le da origen puede traducirse en un aprovechamiento
económico (inconstitucionalidad 1-2008, ya citada). En específico, este puede
ser un elemento determinante para fijar la cuantía de la tasa cuando esa
capacidad económica esté directamente relacionada con el beneficio producido
por la actividad que supone su hecho generador.
VI. Examen
de la pretensión de inconstitucionalidad y resolución del problema jurídico.
1. Ahora
corresponde examinar la constitucionalidad de la disposición impugnada. Como ya
se dijo, el problema jurídico que deberá ser resuelto consiste en determinar si
el tributo previsto en ella cumple o no con las características de las tasas o
si materialmente constituye un impuesto. Esto tendrá como finalidad establecer
si existe violación al principio de reserva de ley en materia tributaria
previsto en el art. 131 ord. 6° Cn.”
LAS
MUNICIPALIDADES NO PUEDEN GRAVAR LA ENTREGA DE LICENCIAS O PERMISOS CUANDO LAS
ACTIVIDADES A QUE SE REFIEREN NO SEAN DE SU COMPETENCIA POR NO ESTAR
AUTORIZADAS PARA ELLO
“A. El análisis de esta cuestión se
debe hacer con base en una serie de premisas. La primera se funda en las
sentencias de inconstitucionalidad 95-2013, ya citada, y la de 18 de enero de
2016, inconstitucionalidad 126-2013. Al margen de lo discutido en ambas –la
violación a la reserva de ley en materia tributaria–, el punto medular que se
debe destacar, en lo que es pertinente a este caso, es que las municipalidades
no pueden gravar la entrega de licencias o permisos cuando las actividades a que
se refieren no sean de su competencia, por no estar autorizadas para ello. En
los precedentes resellados, esta sala declaró inconstitucionales ciertas
disposiciones que establecían una tasa por la emisión de licencias para que
bancos, financieras y casas de préstamo e instituciones de crédito operaran
dentro del municipio, puesto que este tribunal determinó que la
supervisión, vigilancia, fiscalización, inspección y sanción de los
intermediarios financieros corresponde a la Superintendencia del Sistema Financiero.”
DISPOSICIONES
QUE GRAVAN EXPRESAMENTE EL USO DEL SUELO Y SUBSUELO DE PROPIEDADES PRIVADAS
EXCEDEN LAS POTESTADES DE REGULACIÓN LEGALMENTE CONFERIDAS A LOS MUNICIPIOS
“B. La segunda premisa tiene
fundamento en la resolución de 14 de marzo de (2014, amparo 335-2011, que es
compatible con toda una línea jurisprudencial proveniente de esta sala —ej.,
amparos 688-2010 y 487-2009—. En la decisión reseñada, este tribunal expuso que
“aquellas disposiciones que gravan expresamente el uso del suelo y subsuelo de
propiedades privadas exceden las potestades de regulación legalmente conferidas
a los municipios. Estos no tienen, pues, la potestad de gravar ese tipo de
propiedades, por lo que se encuentran inhabilitados, al respecto, para ofrecer
y/o proporcionar una contraprestación de carácter jurídico o administrativo en
ese sentido”.”
DERECHO
DE PROPIEDAD
“Debe considerarse que él derecho de propiedad
ha sido concebido como aquel que faculta a su titular para: (i) usar y disponer
libremente de sus bienes, lo que implica la potestad del propietario de
servirse de la cosa y de aprovecharse de los servicios o beneficios que pueda
rendir; (ii) gozar libremente de los bienes, que se manifiesta en la
posibilidad del dueño de recoger todos los productos que derivan de su
explotación; y (iii) disponer libremente de los mismos, lo cual se traduce en
actos de enajenación sobre la titularidad del bien (sentencia de 20 de mayo de
2016, amparo 782-2013, y sentencia de 22 de mayo de 2013, inconstitucionalidad
3-2008). Ello sin perjuicio de los límites intrínsecos del derecho de propiedad
(arts. 2 inc. 1 y 103 inc. 1 Cn.), representados por la dignidad humana, la
justicia, la libertad, la igualdad, la seguridad jurídica y el bien común
(sentencia de 1 de abril de 2004, inconstitucionalidad 52-2003) y los límites
que le imponen a tal derecho el resto de derechos fundamentales.”
IMPOSICIÓN
DE UNA TASA POR LA OBTENCIÓN DEL PERMISO PARA LA REALIZACIÓN DE OBRAS DE
TERRACERÍA EN TERRENOS PRIVADOS ES UNA CUESTIÓN QUE EXCEDE EL ÁMBITO
COMPETENCIAL DEL MUNICIPIO
“Al extrapolar estas ideas al caso que nos
ocupa, se puede afirmar que la imposición de una tasa por la
obtención del permiso para la realización de obras de terracería en terrenos
privados es, asimismo, una cuestión que excede el ámbito competencial del
municipio.”
IMPOSIBILIDAD
QUE LOS MUNICIPIOS ESTABLEZCAN TASAS POR LICENCIAS O PERMISOS PARA LA
REALIZACIÓN DE OBRAS EN TERRENOS PRIVADOS
“C. En consecuencia, las premisas de
los apartados A y B podrían reestructurarse y sintetizarse en un enunciado como
el siguiente: “a los municipios no les es posible establecer tasas por licencias
o permisos para la realización de obras en terrenos privados”. La proposición
detrás de tal enunciado estaría justificada porque el establecimiento de tasas
municipales para esta clase de actividades desnaturalizaría el tributo, ya que
se convertiría en un impuesto. Esto implicaría que la tasa establecida en
contravención a lo antedicho sería inconstitucional. Entonces, todo se reduce a
determinar si el art. 8, sección 7, apartado 21, letra a ORETSMO fija una tasa
municipal para la obtención de un permiso para realizar obras de terracería en
terrenos privados.
INTERPRETACIONES
RESTRICTIVA Y DECLARATIVA DE LA DISPOSICIÓN IMPUGNADA
“A partir de la distinción antedicha, se puede
afirmar que la disposición impugnada expresa al menos dos normas distintas,
según sea interpretada restrictiva o declarativamente. En sentido restrictivo,
para salvar la constitucionalidad de la disposición, puede entenderse que
expresa una norma que tiene el sentido siguiente: “deberá pagarse una tasa de
$0.50 por metro cuadrado para toda obra de terracería [realizada en terrenos
municipales], previo permiso de las entidades correspondientes”. Esto
ocurriría, por ejemplo, en los casos en que los particulares –pues el municipio
no podría cobrarse a sí mismo una tasa– realicen obras de terracería en
terrenos de titularidad del municipio, pero que estén explotándose, a cualquier
título, por quien realiza la obra o por otro particular y que beneficie a uno u
otro de alguna manera. En sentido declarativo —esto es, según el significado
más próximo de las palabras empleadas—, expresa una norma que tiene el sentido
que sigue: “deberá pagarse una tasa de $0.50 por metro cuadrado para toda obra
de terracería [realizada en terrenos municipales o privados],
previo permiso de las entidades correspondientes”.”
INTERPRETACIÓN
CONFORME A LA CONSTITUCIÓN DE LA DISPOSICIÓN IMPUGNADA
“B. La interpretación conforme a la
Constitución es un criterio hermenéutico en virtud del cual, de entre los
varios significados posibles de una disposición, debe seleccionarse el que
mejor encaje con las normas constitucionales (sentencia de 8 de diciembre de
2006, inconstitucionalidad 19-2006). Su fundamento son los principios de unidad
del ordenamiento jurídico y supremacía constitucional. Como quiera que sea, lo
cierto es que, en el proceso de inconstitucionalidad, la interpretación
conforme a la Constitución produce como efecto una sentencia formalmente
desestimatoria, porque la disposición legal objeto de control no es invalidada
–aún pertenece al sistema de fuentes tras el pronunciamiento de este tribunal–,
al admitir por lo menos un significado que se acomoda al precepto
constitucional propuesto como parámetro de control. Pero, de modo simultáneo,
dicho criterio hermenéutico implica también una sentencia materialmente
estimatoria, debido a que “descarta” o “expulsa” del orden jurídico la
interpretación que, según el actor, es incompatible con la Constitución
(sentencia de 23 de mayo de 2018, inconstitucionalidad 149-2013).
Una de las consecuencias fundamentales que la
interpretación conforme tiene en el proceso de inconstitucionalidad es que este
tribunal, al advertir que la disposición admite al menos un sentido que sea
compatible con la Constitución, no debe declarar su inconstitucionalidad, sino
únicamente expresar el significado constitucionalmente aceptable de la
disposición impugnada o descartar aquel o aquellos significados reprochables
desde la perspectiva constitucional.
Al aplicar lo expuesto al problema jurídico que
se está resolviendo, se puede concluir que el art. 8, sección 7, apartado 21,
letra a ORETSMO, admite una interpretación conforme con la Constitución. Esta
corresponde a la interpretación restrictiva antes mencionada, según la cual tal
disposición expresa la norma siguiente: “deberá pagarse una tasa de $0.50 por
metro cuadrado para toda obra de terracería [realizada en terrenos
municipales]; previo permiso de las entidades correspondientes”.
De acuerdo con lo anterior, el Concejo Municipal
de Olocuilta no puede ampararse en el art. 8, sección 7, apartado 21, letra a
ORETSMO, para cobrar la tasa prevista en tal disposición cuando las obras de
terracería se realicen en terrenos privados. De hacerlo, estaría actuando en
contravención con la Constitución y con la jurisprudencia de esta sala, que es,
según se ha dicho en jurisprudencia anterior, una auténtica fuente del Derecho
con carácter obligatorio para los operadores jurídicos (resolución de
aclaración de sentencia de 23 de noviembre de 2011, inconstitucionalidad
11-2005). Por el contrario, sí estará habilitada para cobrar la tasa referida
cuando las obras de terracería se realicen en terrenos municipales. Esto se
debe a que, como ya se dijo, siguiendo el criterio que deriva de las
inconstitucionalidades 95-2013 y 126-2013 y de los amparos 335-2011, 688-2010 y
487-2009, los municipios no tienen competencia para gravar mediante tasas la
realización de obras en terrenos privados, porque en tal caso no pueden ofrecer
y/o proporcionar una contraprestación de carácter jurídico o administrativo y porque
ello incidiría negativamente en el derecho de propiedad de los particulares. En
consecuencia, debe descartarse la interpretación declarativa reseñada en el
apartado VI