IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES
MUEBLES Y A LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS
LOS CONTRIBUYENTES DEL
IMPUESTO DEBEN EMITIR UNA FACTURA A LOS CONSUMIDORES FINALES POR CADA OPERACIÓN
REALIZADA
“A) De la obligación
tributaria de emisión de facturas regulada en los artículos 107 del CT,
del acta de comprobación de la fedataria y del giro de la empresa de la
sociedad demandante.
La parte demandante manifestó,
que emite una sola factura diaria de consumidor al finalizar el día; agregó que
su inconformidad recae en que no existe un hecho generador del impuesto con el
cambio de dinero en efectivo por “token”, ya que las sumas de dinero que se
reciben de parte de los clientes, por la naturaleza jurídica y técnica de la
operación, significan solamente el monto de un cambio de dinero por “token” ó
ficha. Agregó, que el acta de comprobación e informe de infracción emitidos por
la fedataria comisionada por la Dirección General de Impuestos Internos,
expresan en forma inconsistente la infracción cometida y que en la misma no se
consignó que se le entregó en ambos casos, el “cambio” solicitado en “tokens”
para jugar.
Al analizar los argumentos
expuestos por la sociedad actora, esta Sala considera que la obligación de los
contribuyentes del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios de emitir facturas, se encuentra regulada en el
artículo 107 del CT que dice: «(...) Cuando se trate de operaciones
realizadas con consumidores finales, deberán emitir y entregar, por cada
operación, un documento que se denominará “Factura”, la que
podrá ser sustituida por otros documentos o comprobantes equivalentes,
autorizados por la Administración Tributaria. Los contribuyentes del Impuesto a
la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en ningún
caso deberán tener en sus establecimientos para documentar las transferencias
de bienes o prestaciones de servicios que realicen, Facturas Comerciales u otro
documento distinto a los previstos en este Código (....) Lo anterior no es
aplicable a los contribuyentes que se encuentren o sean autorizados por la
Administración Tributaria para el uso de máquinas registradoras o sistemas
computarizados, para la emisión de tiquetes en sustitución de Facturas, ni para
los contribuyentes que posean autorización o sean autorizados para emitir
formulario único o documentos electrónicos (...) Los contribuyentes deberán
emitir y entregar los documentos señalados en el presente artículo en todo
caso, cuando se cause el impuesto de conformidad a lo estipulado en los
artículos 8, 12 y 18 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles
y a la Prestación de Servicios» (negritas suplidas).
De la lectura del artículo en
estudio, se puede establecer que como regla general los contribuyentes del
impuesto mencionado deberán de emitir una factura a los consumidores finales
por cada operación realizada, dicha obligación es independiente del giro o
actividad de la empresa.
Es importante tener en cuenta,
que de conformidad al inciso 6° del artículo 107 CT en referencia «Los
contribuyentes deberán emitir y entregar los documentos señalados en el
presente artículo en todo caso, cuando se cause el impuesto de
conformidad a lo estipulado en los artículos 8, 12 y 18 de la Ley de Impuesto a
la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios» (negritas
suplidas).”
HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO A
LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y A LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS EN
ACTIVIDADES DE ENTRETENIMIENTO Y ESPARCIMIENTO SE DA CUANDO SE PRESTA EL
SERVICIO Y EL CONSUMIDOR PAGA
“El artículo 16 de la Ley de
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios
—en adelante LIVA—, regula el hecho generador del impuesto de las
prestaciones de servicios, para el presente caso, esta Sala constató
que de acuerdo al Registro Único de Contribuyente de la sociedad actora (folio
6 del expediente judicial), su actividad económica es otras actividades
de entretenimiento y esparcimiento. Precisamente, el hecho generador
se realiza cuando ésta presta tales servicios y el consumidor final paga por
recibir los mismos; y no al final del día como lo sostiene la parte actora
Por su parte el artículo 18
letra e) del mismo cuerpo legal establece «Las prestaciones de
servicios como hecho generador del impuesto se entienden ocurridas y causado el
impuesto, según cuál circunstancia de las señaladas a continuación ocurra
primero: a) Cuando se emita alguno de los documentos señalados en los artículos
97 y 100 (derogados) de esta ley; b) Cuando se dé término a la prestación; c)
Cuando se entregue el bien objeto del servicio en arrendamiento,
subarrendamiento, uso o goce; d) Cuando se entregue o ponga a disposición el
bien o la obra, si la prestación incluye la entrega o transferencia de un bien
o ejecución de una obra; y e) Cuando se pague totalmente el valor de la
contraprestación o precio convenido, o por cada pago parcial del mismo, según
sea el caso; se acredite en cuenta o se ponga a disposición del prestador de
los servicios, ya sea en forma total o parcial, aunque sea con anticipación a
la prestación de ellos» (negritas suplidas).
De lo anterior, se puede establecer
que para el caso, la primera circunstancia que ocurrió fue la establecida en la
letra e) del citado artículo, es decir, cuando se pague totalmente el valor de
la contraprestación o precio convenido, o por cada pago parcial del mismo,
según sea el caso; se acredite en cuenta o se ponga a disposición del prestador
de los servicios, ya sea en forma total o parcial, aunque sea con anticipación
a la prestación de ellos.”
LA OMISIÓN DE EXPEDICIÓN DE FACTURA CUANDO SE PAGA POR EL SERVICIO, CONSTITUYE EL INCUMPLIMIENTO CAUSAL DE LA SANCIÓN
“Como ya se ha señalado la
actividad económica o giro comercial de la demandante social es la prestación
de servicios de entretenimiento y esparcimiento, tales como juegos de azar y
juegos mecánicos; haremos referencia específicamente a los juegos mecánicos,
pues para el presente caso, la fedataria como prestataria de servicios hizo uso
de las máquinas Reyes de Egipto y Bonus Poker, tal como consta
el Acta de Comprobación.
Pues bien, la manera en la que
se desarrolla dicha actividad es la siguiente: por una parte, el prestador del
servicio de entretenimiento, coloca a disposición del público las maquinas de
juegos en su establecimiento; los usuarios o prestatarios por su parte, para
poder jugar en dichas máquinas deben utilizar fichas, por lo que pagan en
dinero la cantidad de fichas que utilizarán y luego proceden a jugar.
Para efectos del cumplimiento
de la obligación formal en estudio, de acuerdo a la legislación tributaria
vigente al momento en que ocurrieron los hechos, la factura debió emitirse
cuando la fedataria pagó por los servicios de entretenimiento, y no al final
del día como lo sostiene la parte actora, pues el artículo 107 CT establece que
se debe de entregar la correspondiente factura por cada operación.
De lo anterior se colige, que
las autoridades demandadas no aplicaron erróneamente el articulo 107 CT como lo
alega la parte actora.
Por otra parte, la sociedad
actora, sostuvo que el TAIIA inobservó sus antecedentes al confirmar la
resolución de la DGII y que dicho tribunal justificó su actuación con base en
la reforma de los artículos 107 y 117 CT, la misma no expone más razones o
argumentos que sustenten su alegato.
Al respecto, el TAIIA en el
informe justificativo manifestó lo siguiente: «(...) que este Tribunal
por resolución emitida las once horas del día veinte de septiembre del año dos
mil cuatro (...) manifestó que (...) al existir la emisión diaria de la factura
conforme al reporte de operaciones electrónicas al final del día, no puede
calificarse un incumplimiento a la obligación de emitir y entregar los
documentos exigidos por el Código Tributario (...) el análisis que se efectuó
en dicha sentencia, se realizó conforme a la vigencia de las normas en los
períodos tributarios comprendidos de mayo a agosto del año dos mil uno (...)
que los artículos 107 y 117 del Código Tributario, fueron reformados (...)
razón por la cual en el presente caso no le es aplicable lo dicho por este
Tribunal».
Esta Sala al analizar los
argumentos de las partes advierte que la norma vigente al momento que
sucedieron los hechos del presente caso, dispone que la obligación de emitir
factura es por cada operación que se realice, razón por la cual se concluye que
el análisis que realizó el TAIIA es conforme a la legislación vigente aplicable
al caso, y por tanto, no existen las violaciones alegadas por la parte actora,
pues la misma no emitió la factura en el momento que establecen los artículos
107 CT y 18 letra e) LIVA, es decir, cuando se causa el impuesto —se pague
totalmente el valor de la contraprestación o precio—, lo cual debe de
realizarse por cada operación efectuada.”
Y pagó por el servicio de
entretenimiento, consecuentemente, ocurrió y se causo el hecho generador del
impuesto, sin que se le entregara la correspondiente factura, y dicha omisión
constituye el incumplimiento causal de la sanción.”
EL CONSIGNAR EN EL ACTA DE
COMPROBACIÓN
“La parte actora alega además
que existen inconsistencias en el acta de comprobación, en razón de que en la
misma no se relacionó que a la fedataria se le entregaron “tokens” para que
esta jugara, y que en caso de no hacerlo, podía devolverlos para el reintegro
de su dinero.
A folio 5 del expediente
administrativo consta el acta de comprobación firmada por la fedatario y la
persona al servicio del contribuyente, en la misma se expresa lo
siguiente: «(...) En final Boulevard Los Próceres (...) Municipio (sic)
de Antiguo Cuscatlán y Departamento (sic) de La Libertad, a las veinte horas
cincuenta y cinco minutos del día veintinueve de marzo de dos mil doce,
presentes Sonia del Carmen F. A. (...) y quien está al servicio de la
contribuyente (...) Negocios Siglo Veintiuno, Sociedad Anónima de Capital
Variable (...) y la segunda, fedatario de la Administración Tributaria; lugar
en el que este último constató el incumplimiento de la obligación de emitir y
entregar factura o documento equivalente autorizado, situación que constituye
infracción al artículo 107 incisos segundo y sexto del Código Tributario, lo
que pudo verificarse mediante el procedimiento siguiente: Ingresé al
establecimiento relacionado a las diecinueve horas cincuenta y dos minutos del
día veintinueve de marzo de dos mil doce, como prestatario de servicio
habiendo solicitado el servicio de juego en la máquina Reyes de Egipto, solicitando
cambio de veinte dólares ($20.00), con los cuales se procedió a jugar;
posteriormente se solicitó cambio de cinco dólares ($5.00) para jugar en la
máquina Bonus Poker por lo cual procedí a cancelar la suma de veinte dólares
($20.00) y cinco dólares ($5.00), respectivamente, pero no se me emitió ni
entregó la factura o documento equivalente autorizado por la Administración
Tributaria, que soporte la prestación del servicio antes descrita, en razón de
lo cual me identifiqué como Fedatario de la Administración Tributaria
(...)» (negritas propias).
De la lectura de la citada
acta, se ha podido establecer que la fedataria expresa los hechos ocurridos,
haciendo constar que solicitó el servicio de juego en la máquina Reyes de
Egipto, para lo cual entregó cierta cantidad de dinero y posteriormente
procedió a jugar. Consignando además en la referida acta, que no se le entregó
documento alguno que soportara dicha operación por el servicio prestado.
Por tanto, consignar la
entrega o no de tokens en el acta de comprobación no tiene incidencia en que se
haya o no comprobado el incumplimiento, pues el fedatario plasmó en la referida
acta que efectivamente recibió Y pagó por el servicio de entretenimiento,
consecuentemente, ocurrió y se causo el hecho generador del impuesto, sin que
se le entregara la correspondiente factura, y dicha omisión constituye el
incumplimiento causal de la sanción.
Por lo tanto, se ha establecido en primer lugar, que el hecho generador del impuesto no se causa por el cambio de dinero en efectivo por “token” como manifestó la sociedad actora, sino para el caso en concreto se causa por los servicios de entretenimiento; y en segundo lugar, se ha establecido el incumplimiento por parte de la sociedad actora de su obligación tributaria de emitir y entregar factura, pues su práctica de emitir una sola factura diaria de consumidor final al concluir el día, no ha sido autorizada por la Dirección General de Impuestos Internos, y consecuentemente debió emitir una factura por cada operación o servicio, prestado al momento en que la fedataria pagó los mismos. Por todo lo anterior y del análisis realizado a la documentación presentada, esta Sala concluye que los alegatos esgrimidos por la sociedad demandante deben desestimarse."