IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y AL PRESTACIÓN DE SERVICIOS

RETROACTIVIDAD E IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY

“b) Sobre la aplicación retroactiva del artículo 17 letra q) de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios en relación al principio de legalidad, la seguridad jurídica, derecho de propiedad y proporcionalidad.

La parte demandante manifiesta que “Es pertinente expresar que mediante decreto Legislativo Numero 224 de fecha 12 de diciembre de 2009 publicado en el diario Oficial Numero 237, Tomo 385, de fecha 17 de diciembre de 2009 antes mencionado, la Honorable Asamblea Legislativa reformo el artículo 17 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, dicho artículo establece hechos generadores por servicios, adicionando en dicha reforma entre otras normas el literal q), el cual literalmente establece como hecho generador “El pago de membresías, cuotas o cualquier otra forma de contraprestación del uso, goce o disfrute de bienes y servicios, indistintamente la manera en que se reciban”; de manera que aun considerando la dirección General de Impuestos Internos que existe contraprestación, QUE NO ES LA REALIDAD DE MI REPRESENTADA COMO YA SE EXPUSO, quedaría de manifiesto que la Administración Tributaria está aplicando la disposición antes mencionada de manera retroactiva y en consecuencia violando el principio de legalidad pues el contenido del literal q) del artículo 17 de la Norma jurídica referida no existía en el ordenamiento jurídico (...)”. Que al aplicar de manera retroactiva el referido artículo, se violentaron con ello los principios de legalidad, la seguridad jurídica, derecho de propiedad y proporcionalidad, por pretender liquidar impuestos sin existir hechos generadores, además manifiesta, que “se ha sancionado a mi representada con una multa que es sustancialmente desproporcional al incumplimiento que según el ente fiscalizador mi representada ha incurrido (...)”.

En este sentido, esta Sala estima conveniente señalar que como regla general, la ley produce efectos hacia el futuro, es decir, se aplica a los actos y hechos jurídicos que surgen a partir de su vigencia. Cuando una nueva ley influye sobre el pasado, imponiendo sus efectos a hechos y actos ocurridos con anterioridad a, su promulgación, se dice que dicha ley es retroactiva. La retroactividad es entonces la aplicación de la norma nueva a hechos o situaciones que tuvieron su origen bajo el imperio de la norma antigua. Es decir, hay retroactividad cuando la ley se aplica a un supuesto ocurrido antes de su vigencia, para modificarlo o restringirlo.

Por otra parte, la irretroactividad, se erige como un límite mediante el cual se prohíbe tal aplicación hacia el pasado. La irretroactividad exige entonces que las leyes deben proyectar sus efectos únicamente hacia el futuro, salvo excepciones. En nuestro marco constitucional la irretroactividad se establece como regla general, a la cual se establecen dos excepciones en los términos siguientes: “Las leyes no pueden tener efecto retroactivo, salvo en materias de orden público, y en materia penal cuando la nueva ley sea favorable al delincuente. La Corte Suprema de Justicia tendrá siempre la facultad para determinar, dentro de su competencia, si una ley es o no de orden público” (Art. 21 Cn.).

En aplicación de tal precepto, la autoridad administrativa no puede aplicar retroactivamente una ley, más que en los supuestos antes enunciados (orden público y materia penal favorable al imputado).”

CONSTITUYE HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO LAS CUOTAS DE AFILIACIÓN O PAGOS DE MEMBRESÍAS DE ASOCIACIONES RECREATIVAS

“El artículo 16 inciso primero de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios establece: “Constituye hecho generador del impuesto las prestaciones de servicios provenientes de actos, convenciones o contratos en que una parte se obliga a prestarlos y la otra se obliga a pagar como contraprestación una renta, honorario, comisión, interés, prima, regalía, así como cualquier otra forma de remuneración. También lo constituye la utilización de los servicios producidos por el contribuyente, destinados para el uso o consumo propio, de los socios, directivos, apoderados o personal de la empresa, al grupo familiar de cualquiera de ellos o a terceros”.

Por otra parte, el artículo 17 del referido cuerpo normativo establece: “Para los efectos del impuesto, son prestaciones de servicios todas aquellas operaciones onerosas, que no consistan en la transferencia de dominio de bienes muebles corporales, señalándose entre ellas las siguientes: a) Prestaciones de toda clase de servicios sean permanentes, regulares, continuos o periódicos”.

En el presente caso, la sociedad demandante presta a sus socios (usuarios) servicios consistentes en permitir el uso, goce, disfrute de sus instalaciones, piscinas, canchas, cafeterías, restaurante, etc.; por los cuales, la demandante recibe una contraprestación que consiste en pago de primas (membresías) y cuotas mensuales. Lo anterior constituye una prestación de servicios que de conformidad a los artículos 16 y 17 letra a) antes citados, constituye el hecho generador para el pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios (IVA).

Mediante Decreto Legislativo número 224 de fecha doce de diciembre de dos mil nueve, publicado en el Diario Oficial número 237, Tomo número 385 del diecisiete de diciembre de dos mil nueve se incorporó la letra q) del artículo 17 de la Ley del IVA con el cual se dispuso lo siguiente: “Para los efectos del impuesto, son prestaciones de servicios todas aquellas operaciones onerosas, que no consistan en la transferencia de dominio de bienes muebles corporales, señalándose entre ellas las siguientes: q) el pago de membresías, cuotas, o cualquier otra forma de pago de similar naturaleza que genere una contraprestación del uso, goce o disfrute de bienes o servicios, indistintamente la manera en que se reciban”.

Este Decreto Legislativo también incorporó el artículo 165 como disposición general de la Ley del IVA con el contenido siguiente: “Las regulaciones respecto de hechos generadores contenidas en los artículos 7 literal m), 17 literales p) y q) e inciso final; así como las relacionadas con las no deducciones contenidas en el artículo 65-a, literal c) e inciso cuarto, todos de la presente ley; se incorporan para efectos de facilitar la aplicación de las normas y no constituyen nuevos hechos generadores o nuevas reglas de no deducción”.

De lo anteriormente expuesto, es evidente que la reforma a que hace referencia la parte actora (artículo 17 letra q) de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios) no incorpora un nuevo hecho generador, sino que esclarece y establece de manera específica que constituye hecho generador del impuesto el pago de membresías. Como se dijo antes, la Administración tributaria, contrario a lo manifestado por la parte actora, aplicó la ley vigente al momento de los hechos (2008), en virtud de ello, tampoco puede alegarse desconocimiento de dicha normativa con la que se determinó impuestos en base a una prestación de servicios y sancionó a la misma por infracciones al Código Tributario. En consecuencia, la determinación del impuesto dejado de pagar y la imposición de las sanciones deviene en una actuación legítima de parte de la administración tributaria, la cual actuó bajo el amparo de ley previa y mediante los procedimientos establecidos en la misma, y en ese sentido no se evidencia violación al principio de legalidad y a la seguridad jurídica.

Por otra parte y en virtud de los razonamientos anteriores, carece de asidero legal el argumento de la parte actora referente a la ausencia de un hecho generador que habilite a la administración tributaria para ejercer su facultad sancionadora, ya que la determinación del impuesto y la imposición de sanciones obedeció a la omisión del pago del IVA (evasión intencional) y a la omisión de cumplir con la obligación de emitir los documentos legales referidos a los pagos de las primas y cuotas mensuales recibidas como contraprestación de los servicios de conformidad con el artículo 107 del Código Tributario, esto, como se ha dicho, derivado de haberse realizado el hecho generador (prestación de servicios) contemplado en los artículo 16 y 17 letra a) de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, consecuentemente, el poder punitivo de la administración tributaria estaba previamente configurado en norma jurídica aún antes de la reforma realizada en dos mil nueve y en virtud de ello no ha habido de parte de la Administración tributaria un despojo de montos dinerarios de manera irregular respecto de la demandante y por tanto carece de fundamento la violación al principio de propiedad invocado por la sociedad.”