PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA TRIBUTARIA

OBLIGACIONES QUE GENERA LA IGUALDAD LAS CUALES DEBEN SER CUMPLIDAS POR TODOS LOS PODERES PÚBLICOS Y PARTICULARES

"III. 1. Como se explicitó en la sentencia 4-V-2011, Inc. 18-2010, desde un punto de vista principialista, la igualdad genera ciertas obligaciones, las cuales deben ser cumplidas por todos los poderes públicos y particulares, que se concretan de la siguiente forma: (i) tratar de manera idéntica las situaciones jurídicas idénticas, (ii) tratar de manera diferente las situaciones jurídicas que no comparten ninguna característica común, (iii) tratar de manera igual aquellas situaciones jurídicas en las cuales las similitudes son más relevantes que las diferencias y (iv) tratar de manera diferente aquellas situaciones jurídicas en las cuales las diferencias son más relevantes que las similitudes. Por tanto, el principio de igualdad consagrado en el art. 3 inc. 1° Cn., impide tratar desigual a los iguales, pero no excluye la posibilidad de que se trate igualmente a los desiguales. Este precepto constitucional no consagra, sin más, un derecho a la desigualdad de trato, pero sí una concreción que conforma parte del moderno principio de igualdad."

CORRECTA APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE IGUALDAD REQUIERE DEL INTERPRETE, LA VALORACIÓN DE LA CIRCUNSTANCIAS FÁCTICAS CONCRETAS DE LAS SITUACIONES JURÍDICAS COMPARADAS, PARA DETERMINAR SI SE EQUIPARAN O DIFERENCIAN

"Se desprende de lo anterior que si bien la igualdad se presenta como un mandato de carácter predominante formal, su correcta aplicación requiere del intérprete la valoración de las circunstancias fácticas concretas de las situaciones jurídicas comparadas, a efecto de determinar si procede equiparar o diferenciar. Inclusive, existen casos en los cuales se puede justificar constitucionalmente el trato diferenciado, por medio de acciones positivas, a fin de lograr la igualdad formal en el plano real; se habla, en ese sentido, de “igualdad material”. Por ello, la igualdad no es un principio monolítico, preciso y absoluto, sino relativo, por medio del cual se puede justificar un tratamiento diferenciado; en consecuencia, no existen reglas o parámetros fijos que puedan llegar a considerar prima facie que un trato es desigual, sino que se arriba a esta conclusión a partir de si las circunstancias fácticas del caso lo ameritan, es decir, que el principio de igualdad no dice a priori lo que es igual, pues no proporciona ningún elemento o criterio para poder emitir un juicio de igualdad, por lo que ese criterio es preciso buscarlo fuera de la norma misma, en otras palabras, en la justificación de la equiparación o diferenciación establecida por el legislador."

TÉRMINO DE COMPARACIÓN IDÓNEO PARA FORMULAR UN JUICIO DE IGUALDAD

"2. Ahora bien, es pertinente aclarar que, cuando se dice que dos personas, cosas o situaciones son iguales, ello no significa que sean idénticas, sino que comparten por lo menos ciertas características similares que permiten realizar una equiparación objetiva. En ese sentido, incluso, se puede afirmar que un juicio de igualdad parte de que existen diferencias entre las personas, cosas o situaciones comparadas. En definitiva, cuando se hace uso del precitado principio deben recurrirse a las semejanzas y a las diferencias para realizar un análisis con el cual se identificará qué concreción del mencionado principio atiende de mejor manera el caso en concreto.

Por otro lado, la igualdad es un concepto relacional, es decir, no puede predicarse en abstracto de las personas o cosas, sino que se es igual con respecto a otra persona o cosa y con respecto a cierta o ciertas características. Para formular un juicio de igualdad, pues, debe contarse por lo menos con dos personas, cosas o situaciones (las que se comparan) y una o varias características comunes –sentencias de 4-V-2011 y 2-VI-2011, Incs. 18-2010 y 2-2006, respectivamente– (es decir, debe existir un término de comparación idóneo, en el que se deben indagar el sentido específico de las normas para determinar la relevancia de la equiparación o diferenciación introducido por los poderes públicos y así analizar si existe una justificación constitucional suficiente).

Además, es importante subrayar que los juicios de igualdad no describen la naturaleza ni la realidad de las personas o cosas comparadas. Más bien, descansan en la elección de una o más propiedades comunes –según quien realiza el juicio– con respecto a las cuales se afirma o niega la igualdad. Por último, para que un juicio sobre igualdad tenga relevancia jurídica no basta con el establecimiento del término de comparación. Es necesaria la imputación de consecuencias jurídicas a los sujetos comparados, como consecuencia de la igualdad o desigualdad encontradas. En términos más concretos, la afirmación de que dos situaciones jurídicas son iguales o diferentes, servirá de justificación para formular una regla de trato igual o desigual en un contexto determinado."

APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA TRIBUTARIA

"3. Descritas algunas nociones generales del principio de igualdad, conviene desarrollar su aplicación en materia tributaria.

A. Este principio, en materia tributaria, puede verse desde una perspectiva positiva y una negativa:desde la primera, constituye un mandato de optimización para que el legislador grave de forma igual, aquellas situaciones jurídicas constitutivas del hecho generador del impuesto, cuando sus semejanzas sean más relevantes que sus diferencias. Mientras que, desde la segunda, la igualdad es una garantía para el contribuyente y un límite frente al poder tributario y a su ejercicio por parte del Órgano Legislativo y en general del Estado, el cual importa la necesidad de excluir cualquier normativa que imponga tributos diferentes a personas, cosas o situaciones cuyas características puedan ser catalogadas como iguales –la igualdad como mandato de equiparación–, o el establecimiento de cargas tributarias desiguales que evadan las diferencias importantes –la igualdad como mandato de diferenciación–.

Ahora bien, el principio de igualdad en el ámbito tributario se traduce por lo general en el respeto al principio de capacidad económica, de forma que situaciones económicamente iguales deben ser tratadas de la misma manera, por tanto, el referido principio no veda cualquier trato diferencial en la formulación de la ley, sino sólo la desigualdad que no sea razonable y carente de fundamentación; es decir, la desigualdad que pueda ser calificada como discriminatoria en relación con presupuestos de hechos, situaciones o cosas idénticas o al menos similares. A contrario sensu, las discriminaciones no son arbitrarias cuando la Asamblea Legislativa las establece en función de mandatos, criterios o fines amparados por el ordenamiento jurídico –no estrictamente tributarios–, aun cuando aparezca en otra rama jurídica."

PRINCIPIO DE IGUALDAD COMO LÍMITE AL PODER TRIBUTARIO ESTATAL

"B. Finalmente, el principio de igualdad, como límite al poder tributario estatal, implica que es insuficiente que el fin perseguido por la diferenciación, introducida por el impuesto, resulte constitucionalmente legítimo. Por ello, se deriva la necesidad de realizar un análisis relativo a determinar si las consecuencias jurídicas derivadas son adecuadas y proporcionadas a dicho fin; de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que se produce y el fin pretendido por el legislador, superen el juicio de proporcionalidad, evitando resultados especialmente gravosos o desmedidos."

ANÁLISIS PARA ESTABLECER LA EXISTENCIA O NO EN LA DISPOSICIÓN IMPUGNADA DE UNA JUSTIFICACIÓN PARA EL TRATO DESIGUAL BRINDADO A LAS SITUACIONES JURÍDICAS COMPARADAS

"IV. 1. A. Cuando el problema jurídico implica la supuesta vulneración al art. 3 inc. 1° Cn., esta Sala debe realizar el “juicio de igualdad”, como una exigencia inicial para constatar la objetividad de la ley, forzosamente obliga a realizar un análisis para establecer la existencia o no en la disposición impugnada de una justificación para el trato desigual brindado a las situaciones jurídicas comparadas, por lo que se hace ineludible hacer referencia a la razonabilidad como principio rector del tratamiento diferenciado, en relación con los fines perseguidos por el impuesto; por tanto, el principio de igualdad se traduce básicamente en un control sobre la justificación objetiva y la razonabilidad de la norma.

Para evaluar si una diferencia es compatible con el principio de igualdad, debe utilizarse la regla de la razonabilidad: el legislador puede crear categorías, grupos o clasificaciones que irroguen un trato distinto entre las personas, cosas y situaciones, siempre y cuando el criterio empleado para discriminar sea “razonable”."

REGLA DE LA RAZONABILIDAD

"B. En efecto, la razonabilidad se erige como una regla interpretativa, que conlleva la adecuación y análisis de todos los elementos concomitantes para crear tratos diferenciados en las disposiciones jurídicas, que de forma sintética pueden resumirse en: (i) los motivos por los cuales se decidió realizar una desigualdad normativa (los cuales provienen de las circunstancias del caso en concreto); (ii) los fines que jurídicamente son contemplados por el ordenamiento jurídico y que para el caso concreto son los perseguidos por el impuesto; y (iii) los medios para conseguir los fines propuestos.

Lo anterior obliga a someter el artículo objetado a un examen en el cual debe encontrarse, primero, la razón o motivo sustancial de la diferenciación, y segundo, una vez determinado que existe una razón, verificar si esta es legítima desde el punto de vista constitucional y el mecanismo que se considera adecuado para tal finalidad. Ambas constataciones permitirán afirmar si la diferenciación establecida en el art. 43 LERPCABA es o no razonable; en el último caso se determinará si los beneficios que reporta la diferenciación normativa compensan la diferencia entre la alícuota impugnada por el ciudadano en relación con otras establecidas para bebidas alcohólicas con mayor grado alcohólico volumétrico."

DOCUMENTOS PERTINENTES DONDE DEBEN ENCONTRASE RAZONES, POR LAS CUALES EL LEGISLADOR HA ESTABLECIDO UN TRATO DESIGUAL, CON EL OBJETO DE ANALIZAR SI DICHA RAZONES SON CONSTITUCIONALMENTE ADMISIBLES

"C. Como se ha explicado, uno de los elementos a considerar para abordar el análisis de la razonabilidad de trato desigual, que en el caso sub iúdice se traduce en el estudio de los motivos por los cuales se adoptó por parte del legislador la decisión de imponer una alícuota diferente a la cerveza de malta con un grado alcohólico volumétrico hasta un 6%, en relación al ron y el vodka.

Desde tal perspectiva, para analizar las razones que justifican la emisión de una ley que contiene un trato desigual y su legitimidad constitucional, deberá recurrirse –por orden de prevalencia– a los siguientes documentos: (i) el informe rendido por la autoridad emisora de la norma en el proceso, ya que se entiende que dicho informe contiene una argumentación reflexiva orientada primordialmente a la defensa de la disposición impugnada; (ii) los Considerandos de la ley; (iii) el texto mismo de la ley; y (iv) los documentos oficiales previos a la emisión de la ley que sean de contenido técnico, mediante los cuales se propone a la autoridad emisora, la elaboración de la norma impugnada –trabajos preparatorios y exposiciones de motivos– (Sentencias de 8-XI-2004, 15-III-2006 y 29-IX-2011, Incs. 2-2002, 10-2005 y 10-2006).

Por lo tanto, será en los documentos precitados en los que debería encontrarse la razones por las cuales el legislador ha establecido un trato desigual, con el objeto de analizar si dicha razones son constitucionalmente admisibles."

IMPUESTOS FISCALES Y EXTRAFISCALES

"2. Con lo anterior, entre otras cosas, este Tribunal determinará la clase de impuesto objeto de estudio. Y, es que, de forma general, la doctrina mayoritaria, habla de impuestos fiscales y extrafiscales; el primero tiene como principal objetivo la financiación de las cargas públicas y su diseño legal está orientado principalmente a la capacidad económica o de pago, mientras que el segundo pretende, modificar comportamientos o al menos hacer pagar por ello, y exige que la estructura normativa del tributo tenga por objeto la consecución de la finalidad perseguida."

FIN RECAUDATORIO DE LOS TRIBUTOS

"A. Ahora bien, todos los tributos –por su propia naturaleza– persiguen esencialmente un fin recaudatorio y son destinados, en principio, a sufragar el gasto público que deviene de las necesidades sociales, aunque pueden –por excepción– atender adicionalmente a fines extrafiscales, con el propósito de incidir en algunos aspectos económicos, sociales, educativos, culturales, medioambientales o de salud pública inclusive –vrg. arts. 32, 53, 65, 117 y 119 Cn.–, sin que por ello dejen de estar sujetos al cumplimiento de las garantías tributarias contenidas en la Constitución de la República.

Dicho de otro modo, de la misma manera que los tributos propiamente recaudatorios, pueden perseguir, y de hecho persiguen en la práctica otras finalidades extrafiscales, difícilmente habrá impuestos extrafiscales esencialmente puros, pues en todo caso la propia noción de tributo implica que no se pueda desconocer o contradecir el principio de capacidad económica.

En consecuencia, la estructuración finalista de todo impuesto estatal se erige por la confluencia necesaria, por una parte, de un fin primario –mediato o fiscal, que se resumen en la recaudación de ingresos tributarios por parte del Estado, es decir, volverse una fuente de ingresos– y por otra, de un fin secundario –mediato o extrafiscal, que puede concebirse de manera abstracta como la implementación y ejecución de políticas públicas, estrategias o programas que satisfagan las necesidades sociales de la población, por medio de la intervención impositiva estatal–."

IMPOSIBLE INFERIR QUE EL TRATO SIMPLEMENTE DESIGUAL EN AUTOMÁTICO, IMPLICA UNA DIFERENCIACIÓN DISCRIMINATORIA Y VIOLATORIA DEL PRINCIPIO DE IGUALDAD

"B.     A partir de tales consideraciones, se advierte la coexistencia –en mayor o menor medida, según sea el caso en concreto– de dos clases de razones subyacentes en los impuestos, una de carácter meramente recaudatoria, y otra que deviene del sector que se pretenda intervenir.

En tal virtud, partiendo de la premisa de que efectivamente existe un trato diferenciado, la búsqueda de fines de política tributaria o de objetivos extrafiscales no es la razón que justificaría el establecimiento de un trato discriminatorio, sino que evidenciaría que la diferenciación no vulnera la Constitución y que se cumple el principio de igualdad. Argumentar lo contrario implica un error metodológico, al alterarse el orden de la conclusión en relación con las premisas, pues se partiría de la existencia –no corroborada– de una violación al mencionado principio constitucional, para posteriormente oponer a ésta la existencia de fines fiscales o extrafiscales que supuestamente justificarían la afectación a los derechos de los ciudadanos.

En consecuencia, no debe inferirse que el trato simplemente desigual en automático implica una diferenciación discriminatoria y violatoria del principio de igualdad, sino que debe reconocerse que, en las circunstancias descritas, no se vulnera el mencionado mandato porque se persiguen las finalidades apuntadas, las cuales podrán analizarse desde una óptica constitucional"

TRIBUTOS TIENEN COMO FINALIDAD LA OBTENCIÓN DE RECURSOS DESTINADOS A CUBRIR GASTOS, QUE DEMANDA LA SATISFACCIÓN DE NECESIDADES PÚBLICAS Y TAMBIÉN PUEDE PERSEGUIR FINES EXTRAFISCALES, O SEA, AJENOS A LA OBTENCIÓN DE INGRESOS

"C.     Así como se ha sostenido en nuestra jurisprudencia –sentencia de 14-I-2003 y 15-II­2012, Inc. 23-99 y 66-2005 respectivamente–, los tributos tienen como finalidad la obtención de recursos destinados a cubrir los gastos que demanda la satisfacción de necesidades públicas. Sin embargo, este objetivo puede no ser el único; a veces, el tributo puede perseguir fines extrafiscales, o sea, ajenos a la obtención de ingresos; esta finalidad extrafiscal adicional no constituye la esencia jurídica del tributo, sino la utilización para objetivos económicos o sociales de una herramienta de intervensionismo; es decir, el Estado puede recurrir a medidas tributarias para intervenir activamente en todas aquellas situaciones de la realidad nacional que potencialmente puedan afectar el bienestar de la población.

Así, dado el carácter extrafiscal de un impuesto, implica reconocer un medida que tiene por objeto, bien disuadir o desincentivar actividades que se consideren nocivas (por ejemplo, para el consumo del tabaco o alcohol), bien, en sentido positivo, estimular actuaciones protectoras de determinada finalidad, todo ello sin perjuicio de que la citada finalidad extrafiscal no sea incompatible con un propósito recaudatorio, aunque sea secundario, lo que es consustancial al propio concepto de tributo, que no es otro que aquel cuya finalidad es contribuir al sostenimiento de los gastos públicos."

EXISTENCIA DE UNA CONEXIÓN LÓGICA, ENTRE EL INSTRUMENTO DE RECAUDACIÓN IMPUESTO Y LA FINALIDAD DE CONTAR CON LOS RECURSOS ECONÓMICOS PÚBLICOS, PARA CUBRIR LOS EFECTOS DAÑINOS QUE PRODUCE  EL CONSUMO EXCESIVO DE LAS BEBIDAS ALCOHÓLICAS

"D. En ese orden, y aplicando las ideas precedentes, en el Considerando IV del decreto legislativo n° 462, por medio del cual se reformó el artículo impugnado, el legislador estableció expresamente, que la razón por la cual se tomó la decisión de incrementar la alícuota del impuesto al contenido alcohólico, fue la necesidad de sufragar los costes sociales ocasionados por el consumo de las bebidas alcohólicas, lo cual, además de establecer la existencia meramente recaudatoria –de todo impuesto–, reconoce como finalidad ulterior del impuesto objetado, el ser un medio para responder antes las consecuencias negativas del consumo excesivo del alcohol.

Ahora bien, al anterior argumento debe agregarse una aclaración: el simple incremento en la recaudación tributaria no justifica –objetiva y razonablemente– per se la medida adoptada, porque el establecimiento de dicha medida no es más que un simple medio o instrumento en sí mismo, es decir, no es un fin concreto; por tanto, existe una conexión lógica, objetiva e indisoluble entre el instrumento de recaudación –impuesto– y la finalidad de contar con los recursos económicos públicos para cubrir los efectos dañinos que se producen por el consumo excesivo de las bebidas alcohólicas."

LEGISLADOR PRETENDIÓ CON EL AUMENTO DE LA ALÍCUOTA, INCREMENTO DE LA RECAUDACIÓN DE INGRESOS AL ESTADO, EN ARAS DE CONTAR CON LA DISPONIBILIDAD ECONÓMICA, PARA CUBRIR LOS EFECTOS PERNICIOSOS QUE TRAE APAREJADO EL CONSUMO DE BEBIDAS ALCOHÓLICAS

"1. A. El argumento central del demandante puede resumirse así: el objeto de control establece que la cerveza de malta –bebida alcohólica con un contenido de alcohol del 6% en volumen– paga una alícuota de US$ 0.0900, mientras que el ron y el vodka con grado alcohólico volumétrico hasta 37%, son gravados con una alícuota de US$ 0.0500, lo que evidencia un trato impositivo diferencial inverso, debido a que el quantum de la alícuota es mayor en la bebida que menos grados de alcohol contiene.

El pretensor sostiene que la propiedad común de “bebida alcohólica” entre los elementos comparados –las bebidas con un contenido alcohólico igual o inferior al 6% y las bebidas con un contenido alcohólico superior al indicado– resulta irrelevante, ya que la diferencia entre grados alcohólicos de las bebidas es más significativa. Por lo tanto, a juicio del demandante, este rasgo común (bebida alcohólica) pesa menos que la diferencia (contenido de alcohol) entre las cosas comparadas y, en ese sentido, se impone un trato desigual.

En definitiva, el actor considera que no existe una justificación objetiva y razonable, para la imposición de una alícuota más gravosa a una bebida que tienen menos grados de alcohol, tal como lo establece el art. 43 de la LERPCABA.

B.     Sin embargo, este Tribunal evidencia que el Considerando IV del decreto legislativo que contiene la disposición objetada, se dirige al fin propuesto por la Asamblea Legislativa, por ende, el incremento de la alícuota del impuesto objetado, conlleva la implementación de una medida consecuente para alcanzar el fin inmediato o fiscal del tributo ahora cuestionado, ya que desde una perspectiva estatal, lo que se pretende es el acrecentamiento de los fondos gubernamentales para la implementación de políticas públicas que tengan por objeto la posibilidad real y concreta del Estado de satisfacer las externalidades sociales negativas que se producen por la ingesta de bebidas alcohólicas.

En consecuencia, el legislador pretendió con el aumento de la alícuota, el incremento de la recaudación de ingresos para el Estado, en aras de contar con la disponibilidad económica suficiente para cubrir todos aquellos requerimientos monetarios que conlleva atender todos los efectos perniciosos que trae aparejado el consumo de bebidas alcohólicas.

Y es que, tal como lo afirma el ciudadano demandante, las bebidas alcohólicas con mayor o menor grado alcohólico pueden ocasionar efectos nocivos producidos por el exceso o abuso en el consumo de las mismas, motivo por el cual el Estado incurre en necesidades económicas –gasto público– para atender todos las efectos dañinos en la esfera jurídico individual de las personas, por tanto, se denota la necesidad de implementar medidas estatales que tengan por objetivo la percepción de ingresos para sufragar los costos que produce el consumo de bebidas alcohólicas; dentro de las cuales pueden adoptarse las de orden tributario."

FALTA DE UN ANÁLISIS INTEGRAL DE LA FINALIDAD MEDIATA FISCAL E INMEDIATA EXTRAFISCAL QUE PERSIGUE LA DISPOSICIÓN LEGAL IMPUGNADA POR PARTE DEL ACTOR

"B. Lo anterior, fundamenta la capacidad de estructuración del legislador para la implementación de medidas impositivas discriminatorias en procura de los objetivos extrafiscales amparados en el ordenamiento jurídico. En consecuencia, se deriva la existencia necesaria de una relación del medio adoptado por el Órgano Legislativo y el fin extrafiscal que se pretende alcanzar con la regulación de la LERPCABA, es decir, la reposición y mitigación de los costos sociales –externalidades dañinas – que se producen directamente por el consumo nocivo de las bebidas alcohólicas.

Por tanto, en el contraste internormativo identificado por el ciudadano pretensor, se evidencia la falta de un análisis integral de la finalidad mediata –fiscal– e inmediata – extrafiscal– que persigue la disposición legal impugnada, ya que el demandante se ha limitado en observar una sección de los motivos por los cuales el Órgano Legislativo tomó la decisión de incrementar la alícuota a la cerveza de malta, lo que además implica una contradicción en el nivel de las justificaciones subyacentes al impuesto, ya que es insostenible considerar que el establecimiento de un impuesto deriva únicamente de su finalidad recaudatoria, porque ello dejaría de considerar la misma esencia del tributo, que es el ser una fuente de financiación para la satisfacción de las necesidades generales o específicas de la población, la que en el caso concreto se refiere a sufragar el gasto público que producen el consumo excesivo de bebidas alcohólicas.

Bajo esta idea, toma mayor peso el argumento de la búsqueda de un fin extrafiscal, porque implícitamente se acepta que el aumento de la alícuota del tributo se debió a la necesidad de dar respuesta a los efectos dañinos que produce el exceso en el consumo desmedido de las bebidas alcohólicas en la sociedad, lo que a juicio de esta Sala, implica una justificación objetiva y razonable desde la perspectiva del art. 3 inc. 1° Cn., dado que la medida adoptada –el tratamiento disímil de las alícuotas del impuesto por contenido alcohólico de la cerveza de malta, el ron y el vodka– pretende el efectivo cumplimiento de las finalidades del impuesto regulado en el art. 43 LERPCABA.

En ese orden de ideas, este Tribunal considera que, al realizar un análisis integral de los motivos por los cuales se reformó la LERPCABA (Considerando IV), los argumentos desarrollados en la resolución antes citada, lo expresado por el mismo demandante y la opinión del Fiscal General de la República, la imposición selectiva de una alícuota diferente para la cerveza de malta, razonablemente contribuye al fin inmediato o fiscal del Estado, que es incrementar la recaudación de fondos para el diseño, estructuración y ejecución de las políticas públicas que estén dirigidas a la consecución del fin extrafiscal o mediato del tributo, que se traduce en la mitigación de las externalidades dañosas que se producen por el consumo excesivo, abusivo y dañino de las bebidas alcohólicas, que afecta en los diferentes aspectos del desarrollo de la sociedad."

FINALIDAD TRIBUTARIA OBJETADA RESPONDE A LA PROTECCIÓN DE LA SALUD Y VIDA DE LAS PERSONAS,   POR ENDE, IMPONER UNA ALÍCUOTA SUPERIOR A LA CERVEZA DE MALTA, IMPLICA UNA MEDIDA TRIBUTARIA OBJETIVA, RAZONABLE Y PROPORCIONADA

"E. Sin perjuicio de lo anterior, independientemente de si la finalidad extrafiscal toma como base el mayor o menor consumo o el mayor o menor grado de alcohol, para la estructura del tributo es determinante esta segunda opción (pues la primera no podría plasmarse a priori como una norma tributaria para desincentivar el consumo, es decir, perfectamente puede operar como base imponible).

Se llega así a un punto importante: es ineludible reconocer que el grado de alcohol volumétrico es un elemento diferenciador objetivo entre bebidas alcohólicas –cerveza de malta, ron y vodka–, ya que responde a datos concretos de la realidad para operar como base imponible; sin embargo, las bebidas alcohólicas en sí mismas no generan daños, independiente del grado de alcohol que estas contengan. Lo que genera directamente las externalidades negativas o efectos nocivos en los bienes jurídicos de la población, es la falta de moderación, abuso o exceso en el consumo de las mismas, por tanto, se hace indispensable la creación de mecanismos –dentro de los que se incluyen los tributarios– que contribuyan a financiar, prevenir o restablecer las condiciones que ocasionan las consecuencias negativas que genera la ingesta de bebidas alcohólicas, todo lo cual, únicamente refuerza el argumento de esta Sala.

Entonces, si en términos generales, la finalidad responde como se dijo en la sentencia del 4-V-2011, Inc. 18-2010, a la protección de la salud y vida de las personas, la cual es constitucionalmente legítima (arts. 1 inc. 3°, 2 inc. 1° y 65 Cn.), es indiscutible que la finalidad del tributo objetado goza de reconocimiento constitucional, y por ende, imponer una alícuota superior a la cerveza de malta, implica una medida tributaria objetiva, razonable y proporcionada, porque con ello se pretende alcanzar la visión finalista del tributo: el incremento de la recaudación fiscal para costear externalidades negativas inherentes que ocasiona el consumo desmedido de las bebidas alcohólicas, en la vida y salud de las personas.

Por las razones anteriores, este Tribunal considera que el art. 43 de la LERPCABA no vulnera el principio de igualdad consagrado en el art. 3 inc. 1° Cn., y así deberá declararse en esta sentencia."