DEDUCCIONES
PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO
“El procedimiento administrativo es una garantía para los interesados, pues
significa el sometimiento de la actividad administrativa a un cauce
predeterminado y posibilita la participación de las personas afectadas en el
proceso de adopción de las decisiones administrativas, permitiendo que estas
puedan intervenir en defensa de sus derechos e intereses legítimos. La
actuación Administrativa debe someterse a un procedimiento legalmente
predeterminado, para una conquista del Estado de Derecho, una derivación del
principio de legalidad.”
SEGURIDAD JURÍDICA GARANTÍA DADA AL
INDIVIDUO POR EL ESTADO, DE QUE SU PERSONA, SUS BIENES Y SUS DERECHOS NO SERÁN
VIOLENTADOS O QUE, SI ESTO LLEGARA A PRODUCIRSE, LE SERÁN ASEGURADOS POR LA
SOCIEDAD, LA PROTECCIÓN Y REPARACIÓN.
“La seguridad
jurídica es un principio universalmente reconocido del derecho que se entiende
como certeza práctica del derecho, y representa la seguridad de que se conoce o
puede conocer lo previsto como prohibido, mandado y permitido por el poder
público respecto de uno para con los demás y de los demás para con uno.
La seguridad jurídica
es la garantía dada al individuo por el Estado, de que su persona, sus bienes y
sus derechos no serán violentados o que, si esto llegara a producirse, le serán
asegurados por la sociedad, la protección y reparación. En resumen, la
seguridad jurídica es la certeza que tiene el individuo de que su situación
jurídica no será modificada más que por procedimientos regulares, y conductos
establecidos previamente. Este principio se encuentra íntimamente vinculado con
el principio de legalidad, siendo un principio fundamental del Derecho Público
conforme al cual todo ejercicio del poder público debería estar sometido a la
voluntad de la Ley, de su jurisdicción y no a la voluntad de las personas. Por
esta razón se dice que el principio de legalidad asegura la seguridad jurídica.”
PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA O RESERVA DE
LEY DICE QUE LOS TRIBUTOS SON EXIGIDOS POR EL ESTADO EN EJERCICIO DE SU PODER
DE IMPERIO
“Sobre el Principio
de Legalidad Tributaria, este Tribunal estableció en la sentencia pronunciada
en el juicio referencia 63-I-2001, de las catorce horas del veinticuatro de
febrero de dos mil seis, que: “Los tributos son exigidos por el Estado en
ejercicio de su poder de imperio, el elemento esencial del tributo es la
coacción, la cual se manifiesta en la prescindencia de una contraprestación voluntaria
del administrado. Sin embargo, este poder del Estado no es ilimitado ya que
existen límites formales y materiales a la potestad tributaria; los primeros,
se refieren a la manera de producción de los tributos y en este ámbito aparecen
los principios de Reserva de Ley y legalidad Tributaria, mientras que en los
límites materiales están los Principios de Igualdad Tributaria, Capacidad
Económica, Progresividad y Prohibición de Confiscatoriedad. En similar sentido
se ha pronunciado la Sala de lo Constitucional de esta Corte, al aseverar que “(..) el principio de
legalidad tributaria le exige al legislador claridad y taxatividad en la
configuración de los elementos esenciales de los tributos”.
Además, el artículo
231 inciso 1° de la Constitución de la República dice que “no pueden imponerse
contribuciones sino en virtud de una ley y para el servicio público”. En razón
de este mandato, la Administración sólo pueden exigir a los ciudadanos el pago
de aquellos tributos que hayan sido previamente definidos en una ley (en
sentido material). (...). (Sentencia de Inconstitucionalidad de las quince
horas y veinte minutos del nueve de julio de dos mil diez, proceso referencia
39-2005).
De ahí que, el
artículo 231 de la Constitución ya mencionado, consagra el Principio de
legalidad tributaria o de reserva de ley, exigiendo que el ejercicio de ese
poder requiere de una ley formal que determine específicamente los elementos
esenciales del tributo, tales como lo son: el hecho imponible, los sujetos de
éste, el objeto del gravamen, la cuantía del tributo y la forma de pago.
Así pues, debe
resaltarse que para que se configure un hecho imponible se debe verificar el
acaecimiento de cuatro elementos: a) material, implica la descripción objetiva
del hecho o situación prevista de forma abstracta; b) personal, está dado por
la persona que realiza el acto gravado o a cuyo respecto se configura el
aspecto material, llámase sujeto pasivo de la obligación tributaria; c)
temporal, indica el momento exacto en que se produce el hecho descrito en la
ley; y, d) espacial, es el lugar donde se realiza el hecho descrito por el
legislador. Si uno de estos elementos falta no surge la obligación tributaria.”
DERECHO DE DEFENSA Y GARANTÍA DE AUDIENCIA, ANTES DE PROCEDER A
LIMITAR LA ESFERA JURÍDICA DE UNA PERSONA O PRIVÁRSELE DE UN DERECHO, DEBE SER
OÍDA Y VENCIDA PREVIAMENTE CON ARREGLO A LAS LEYES
“Los derechos de
audiencia y legítima defensa se encuentran íntimamente vinculados. El primero
de ellos plasmado en el artículo 11 de la Constitución de la República, es un
concepto abstracto que exige, que antes de proceder a limitar la esfera
jurídica de una persona o privársele de un derecho, debe ser oída y vencida
previamente con arreglo a las leyes.
Mientras que el
derecho de defensa es un derecho de contenido procesal que implica, que para
solucionar cualquier controversia, es indispensable que los individuos contra
quienes se instruye un determinado proceso, tengan pleno conocimiento del hecho
o actuación que se les reprocha, brindándoseles además una oportunidad
procedimental de exponer sus razonamientos y de defender posiciones jurídicas a
efecto de desvirtuarlos (principio contradictorio); y sólo podrá privárseles de
algún derecho después de haber sido vencidos con arreglo a las leyes, las
cuales deben estar diseñadas de forma que posibiliten la intervención efectiva
de los gobernados.
Entonces, la finalidad
de la garantía de audiencia que se le concede a los gobernados mediante un
determinado procedimiento, con todas las garantías como condición a la
imposición de una pena, es doble. De una parte, supone dar al acusado la plena
posibilidad de defenderse, al hacérsele saber el ilícito que se le reprocha, y
al facilitarle el ejercicio de los medios de defensa que estime oportunos. La
segunda finalidad es que la autoridad decisoria disponga de todos los elementos
de juicio necesarios para emitir su resolución; y es que el conjunto de
actuaciones en que se plasma el proceso, constituye el fundamento de la
convicción de la autoridad que decide la situación que se haya conocido.”
DERECHO
DE PROPIEDAD O PODER DIRECTO E INMEDIATE SOBRE UN OBJETO O BIEN POR LA QUE SE
ATRIBUYE LA CAPACIDAD DE DISPONER DEL MISMO
“El Derecho a la
propiedad es el poder directo e inmediato sobre un objeto o bien, por la que se
atribuye a su titular la capacidad de disponer del mismo, sin más limitaciones
que las que imponga la ley. Es el derecho real que implica el ejercicio de las
facultades jurídicas más amplias que el ordenamiento jurídico concede sobre un
bien.
El objeto del derecho
de propiedad está constituido por todos los bienes susceptibles de apropiación.
Para que se cumpla tal condición, en general, se requieren tres condiciones:
que el bien sea útil, ya que si no lo fuera, carecería de fin la apropiación;
que el bien exista en cantidad limitada, y que sea susceptible de ocupación,
porque de otro modo no podrá actuarse.”
POTESTAD
SANCIONADORA DE LA ADMINISTRACIÓN PÚBLICA O IUSPUNIENDI
“Según importantes
corrientes doctrinarias, el iuspuniendi del Estado, está concebido como
la capacidad de ejercer un control social coercitivo ante lo constituido como
ilícito, se manifiesta en la aplicación de las leyes penales por los tribunales
que desarrollan dicha jurisdicción, y en la actuación de la Administración
Pública al imponer sanciones a las conductas calificadas como infracciones por
el ordenamiento. Tal función administrativa desarrollada en aplicación del iuspuniendi,
se conoce técnicamente como potestad sancionadora de la Administración.
Como otras potestades
de autoridad, ésta se ejerce dentro de un determinado marco normativo que
deviene primeramente de nuestra carta magna. En tal sentido, el artículo 14 de
la Constitución de la República contempla la potestad sancionadora
administrativa, respetando el debido proceso, cuando en su parte pertinente
establece que “(...) la autoridad administrativa podrá sancionar, mediante
resolución o sentencia y previo el debido proceso, las contravenciones a las
leyes, reglamentos u ordenanzas...” pero sobre todo, en
congruencia con la Constitución y los fundamentos del Estado Constitucional de
Derecho.
La potestad sancionadora encuentra su límite máximo en el mandato de
legalidad que recoge el inciso primero del artículo 86 de la Constitución que
prescribe: «El poder público emana del pueblo. Los órganos del Gobierno lo
ejercerán independientemente dentro de las respectivas atribuciones y competencias
que establecen esta Constitución y las leyes. Las atribuciones de los órganos
del Gobierno son indelegables, pero éstos colaborarán entre sí en el ejercicio
de las funciones públicas».
Así pues, en virtud
de la sujeción a la norma, la Administración sólo podrá funcionar cuando
aquella la faculte, ya que las actuaciones administrativas aparecen antes como
un poder atribuido por la ley, y por ella delimitado y construido. Esta premisa
de habilitación indudablemente extensible a la materia sancionatoria, deviene
en la exigencia de un mandato normativo que brinde cobertura a todo ejercicio
de la potestad.”
PRINCIPIOS DEL DERECHO ADMINISTRATIVO SANCIONADOR
“Corolario de la
identidad de la potestad penal de la judicatura y la sancionadora de la Administración,
es la observancia de principios consonantes que inspiran y rigen las
actuaciones de ambos. Si bien, dichos principios tienen también origen común en
la identidad ontológica de ambas potestades, los mismos han sido
tradicionalmente configurados y aplicados antes en el ámbito penal y de ahí
trasladados gradualmente al ámbito administrativo a fuerza de construcciones
doctrinarias y jurisprudenciales. Por esa razón, tradicionalmente se habla de
la aplicación de los principios del derecho penal al ámbito administrativo
sancionador, obviándose referencia a su identidad matriz.
La potestad
sancionadora de la Administración se enmarca en los principios que rigen en
materia penal, pero con las particularidades o matices propios de la actividad
realizada por la administración. Conocido es que existen diferencias
importantes entre la actividad penal y la actividad administrativa, en razón de
las distintas funciones que cumplen en un Estado de Derecho, aunque ello no
debe inhibir a la Administración de la aplicación de los principios rectores
del iuspuniendi al ámbito administrativo sancionador, pues éstos tienen
origen primordialmente en la norma fundamental. Puede de esta manera afirmarse
sin ambages, que en el ordenamiento administrativo sancionador salvadoreño
resultan aplicables los principios que rigen en materia penal, encauzando la
actuación sancionadora en beneficio del cumplimiento de los fines del Estado y
en garantía de los derechos de los administrados.
En este orden de
ideas, las garantías fundamentales que regulan la actividad sancionadora del
Estado son las siguientes: a) principio de tipicidad; b) principio de
irretroactividad; c) regla del “non bis in ídem”; d) principio de prescripción;
e) principio de culpabilidad; 0 principio de legalidad y g) principio de
proporcionalidad. “
LA LEY NO DETERMINA LAS
FACULTADES O REQUISITOS EN CUANTO A LA FORMA DEL AUTO DE DESIGNACIÓN
“(i) Respecto de la
argumentación de la ilegalidad del auto de
designación por no detallar las facultades del auditor, la parte actora señaló, que de conformidad al artículo 174 del Código
Tributario, se establece que en toda fiscalización haya designación mediante
resolución de los auditores facultados para intervenir, significando que no es
posible aludir a todas las facultades de que dispone la Administración
Tributaria según lo determina el artículo 173 del referido Código.
Agregó, que en el
auto de designación del caso de autos, no se señalaron cuales eran las
facultades que la Administración Tributaria confería a dichos auditores, para
el específico procedimiento de fiscalización que se les asignaba, lo que
constituye una violación al artículo 174 inciso 5° del Código Tributario, y por
lo tanto existe un vicio procedimental que hace que las resoluciones emitidas
por las autoridades demandadas devengan en ilegales.
Las autoridades
demandadas, al respecto señalaron que en el auto de designación con referencia
20001-NEX-0785-2009, se delimitó expresamente las facultades que podrían
ejercer los miembros del cuerpo de auditores, limitadas a fiscalizar e
investigar si CTE S.A. de C.V., dio cumplimiento a las obligaciones tributarias
contenidas en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en virtud de lo dispuesto en
los artículos 173 y 174 del Código Tributario.
También manifestaron, que para poder dar cumplimiento a la tarea conferida,
los auditores designados debían de realizar una serie de procedimientos, entre
estos, requerir información al
contribuyente fiscalizado, de sus proveedores y clientes, solicitar información
al interior de la Administración Tributaria, o a otras instituciones públicas,
etc.
En el caso de mérito,
señala el TAIIA que, en el auto de designación del veintinueve de octubre de
dos mil cuatro -que corre agregado a folios 28 del expediente administrativo
instruido por la DGII-, al auditor designado se le facultó para fiscalizar; por
consiguiente, no existe la ilegalidad cuestionada.
Estas facultades están teleológicamente subordinadas a las normas
materiales, por esa razón, tienen un carácter instrumental para posibilitar el
cumplimiento del Derecho Tributario sustantivo o material. Son esas facultades
las que conforman la relación jurídico-tributaria formal, la cual está
íntimamente relacionada con la obligación jurídico-tributaria.
La relación se entabla, por lo general, aunque no necesariamente con
el sujeto pasivo de la obligación tributaria. Para entablar la relación se
necesita hacerlo de una forma específica para lograr exteriorizar la voluntad,
deseo, conocimiento o juicio de la Administración Tributaria. Esa forma —en
sentido estricto—, para el análisis en concreto, es el modo en que la
Administración Tributaria da a conocer sus actos administrativos. Es sobre este
punto en particular que estriba la discusión, pues a juicio de la parte actora,
el auto de designación con que se le inició el procedimiento de fiscalización
al carecer de ciertos elementos, no tiene la forma idónea para entablar la relación
de fiscalización.
Es importante recalcar, que la forma debe ser analizada en un sentido
finalista, es decir, por el carácter instrumental del Derecho Tributario
material. En razón de lo anterior, es procedente señalar que es por medio de la
fiscalización que la Administración Tributaria determina la verdadera
obligación tributaria del administrado. Sin embargo, para que inicie la
fiscalización, es necesario que se haga por medio de un acto administrativo que
entable la relación, en el caso en particular, con el sujeto pasivo y
cuyo contenido garantice al administrado, entre otros, la certeza jurídica que
la facultad que se ejercerá será la de fiscalización en determinados períodos
tributarios y la designación de los auditores que la realizarán.
La Administración Tributaria debe ceñirse, en la relación de la
fiscalización, por la congruencia que debe guardar la causa y finalidad del
acto administrativo de determinación, a establecer la obligación jurídica
tributaria, pues de lo contrario, el acto de determinación adolecería de un
vicio.
En el presente caso, de la simple lectura del auto de designación de
auditores emitido a las nueve horas treinta y cinco minutos del día veinte de
mayo de dos mil nueve, agregado a folio 1 del expediente administrativo de la
Dirección General de Impuestos Internos, llevado ante esa autoridad, se
establece que éste fue dictado en virtud de lo dispuesto en los artículos 173 y
174 del Código Tributario, para ejercer las facultades de fiscalización y
verificación de la contribuyente social COMPAÑÍA DE TELECOMUNICACIONES DE
EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que puede abreviarse CTE,
S.A. DE C.V., a efecto de determinar si ésta había dado cumplimiento a las
Obligaciones Tributarias contenidas en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, su
Reglamento y demás disposiciones legales, así como las contenidas en el Código
Tributario y su Reglamento de aplicación, relacionadas con el Impuesto
referido, respecto del ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al
treinta y uno de diciembre de dos mil seis.
Al respecto de lo anterior, esta Sala en sentencia definitiva de fecha
12-XI-2012, pronunciada en el proceso 227-2005, sostuvo lo siguiente:
«Ahora bien, al
analizar el inciso quinto del artículo 174 del Código Tributario, se tiene que
este no determinaba de una forma expresa los elementos o requisitos que debía
de llevar el auto de designación, tan es así que el legislador a manera de
complementar la referida disposición, mediante Decreto Legislativo número 497
del veintiocho de octubre de dos mil cuatro, publicado en el Diario Oficial
número 231, Tomo 365 del diez de diciembre de dos mil cuatro, vigente desde el
diecinueve del mismo mes y ano, adicionó al artículo 174, el inciso octavo del
Código Tributario que se refiere a la fiscalización: «Dicho proceso inicia, con
la notificación de la orden de fiscalización firmada por el funcionario competente,
la cual se denomina auto de designación de auditor, en el que se indica entre
otras cosas la identidad del sujeto pasivo, los períodos, ejercicios,
impuestos, y obligaciones a fiscalizar, así como el nombre del auditor o
auditores que realizarán ese cometido (..)»
De lo expuesto se
colige, que si bien en el auto de designación mencionado no se detallaron de
forma exhaustiva las competencias que tendrían dichos auditores, así como
tampoco fue citado el Acuerdo de Delegación de los mismos, éste si cumplió con
los requisitos mínimos para entablar la relación de fiscalización entre los
sujetos activo y pasivo de la Obligación Tributaria, pues la Administración
determinó la facultad, los períodos tributarios sobre los que ejerció esa
facultad y los auditores designados, incluso antes de que el artículo en
mención fuera reformado. »
De todo lo anterior, se puede concluir que para el caso de autos, el auto
de designación cumplió con los requisitos mínimos para entablar la relación de
fiscalización entre los sujetos activo y pasivo de la Obligación Tributaria,
pues la Administración determinó la facultad, el período tributario sobre el
que ejerció esa facultad y los auditores designados.
En consecuencia, deben desestimarse las irregularidades planteadas por la
parte actora respecto de los puntos anteriores.”
EL PROCEDICIMIENTO PARA LA DETERMINACIÓN OFICIOSA DEL
IMPUESTO SE REALIZA POR MEDIO DE LAS FASES DE FISCALIZACIÓN Y LIQUIDACIÓN DE
OFICIO DEL IMPUESTO
“La apoderada de la sociedad actora sostuvo, que la tramitación del
procedimiento sancionador debe ser independiente o separado del procedimiento
de fiscalización tributaria, ya que de esta manera se garantiza la operatividad
real de los principios jurídicos penales aplicables al iuspuniendi y la consecuente
protección de los derechos fundamentales de los particulares.
Señaló, que en virtud de las diferencias ontológicas de los procedimientos
administrativos sancionador y de fiscalización tributaria, su tramitación debe
ser por separado, de tal forma que exista un equilibrio constitucional entre
las garantías en la aplicación de las sanciones y el deber de contribuir.
Concluyó, que la no tramitación de los procedimientos expuestos,
constituyen una ilegalidad cometida por la Dirección General de Impuestos
Internos y reiterada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y
Aduanas. Y Al respecto, las autoridades demandadas manifestaron, que la sanción
que se impuso a la parte actora, se efectuó con fundamento en la Ley aplicable
y a través de resolución razonada, respetando el debido proceso, ya que
previamente se constató la real ocurrencia de la infracción que se imputaba y
así se hizo del conocimiento de la sociedad demandante en la etapa procesal
correspondiente, concediéndole la oportunidad material para el ejercicio de sus
derechos de audiencia y defensa.
En relación a lo anterior, en sentencia definitiva de fecha 21-V-2010,
pronunciada en el proceso 166-P-2003, esta Sala sostuvo:
«(...) En el ámbito tributario salvadoreño, y el presente proceso no es la
excepción, se ocupan indistintamente los conceptos de fiscalización,
liquidación y determinación oficiosa del impuesto.
El legislador también ocupa indistintamente esos términos que los convierte
en un lenguaje complicado, embrollado; lenguaje oscuro por la impropiedad de la
frase o por la confusión de las ideas para denotar situaciones diferentes. De
ahí que su utilización los convierte en verdaderos galimatías en el Derecho
Tributario salvadoreño.
Para dilucidar el galimatías se hará un análisis a partir de las dos formas
de determinación de la obligación tributaria en El Salvador, con especial
referencia a la determinación por parte de la Administración Tributaria. La
actividad material de la determinación de la obligación tributaria implica
establecer el hecho generador, su base imponible, la cantidad de dinero que en
concepto debe pagar el sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria y, en
todo caso y aún si no existiere obligación de pago, proveer de certeza a la
situación jurídico tributaria del sujeto pasivo.
En un sentido amplio se denomina a esa actividad, con independencia del
sujeto de la relación jurídico tributaria que la realice, como liquidación del
impuesto (se ocupa impuesto dada la relación particular del presente proceso pero
de forma genérica se denominaría liquidación del tributo).
El Derecho Tributario salvadoreño bifurca, bajo el criterio de los sujetos
que la realizan, la forma de liquidar los impuestos, a saber: la
autoliquidación del impuesto realizada por el sujeto pasivo de la relación
jurídico tributaria (artículos 93 y siguientes de la LITBMS [Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a
la Prestación de Servicios] y hoy regulada,
también, en el artículo 150 del Código Tributario) y la liquidación oficiosa
que realiza el sujeto activo de esa relación (instituto que se reguló en el
artículo 150 de la LITBMS [Ley
de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios] y hoy en el 183 del Código
Tributario).
La liquidación oficiosa del impuesto se realiza por medio de las fases de
fiscalización y liquidación de oficio del impuesto propiamente dicho. Pero para
la inteligibilidad del presente análisis convendría sustituir la anterior
afirmación por “la determinación oficiosa del impuesto se realiza por medio de
las fases de fiscalización y liquidación de oficio del impuesto” (con ello se
evita la repetición confusa de conceptos).”
LA FISCALIZACIÓN DE UN
CONTRIBUYENTE DA LUGAR A QUE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA IMPONGA SANCIONES POR
LAS INFRACCIONES CONTAMPLADAS EN LA LEY
“El concepto de fiscalización es utilizado indistintamente para denotar un
procedimiento y una potestad. En su acepción de potestad (antes regulado en el
artículo 143 de la LITBMS [Ley
de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios] y hoy en el 173 del Código
Tributario) se define como la atribución que tiene la Administración Tributaria
para la determinación oficiosa del impuesto. De ahí que el galimatías “la
fiscalización (en su acepción de potestad) es ejercida por medio de las fases
de fiscalización y de liquidación oficiosa del impuesto” se sustituya, para su
inteligibilidad, por “la potestad de determinación es ejercida por medio de las
fases de fiscalización y de liquidación oficiosa del impuesto”.
El galimatías se comete también por la utilización del vocablo
fiscalización en su acepción de procedimiento que, por una parte, es utilizado
para enmarcar al procedimiento iniciado por medio del auto de designación hasta
la resolución definitiva de liquidación del impuesto. Esta
acepción confunde al procedimiento con la potestad y, como consecuencia, da
pauta a la concepción monista del procedimiento. Por otra parte, se ocupa para
enmarcar al procedimiento de fiscalización propiamente dicho y es delimitado
por su iniciación con el auto de designación de auditores y concluido con la
emisión del informe de auditoría (hoy regulado de forma expresa en el penúltimo
inciso del artículo 174 del Código Tributario). Esta última posición da pauta a
la concepción dualista del procedimiento de determinación oficiosa.
La doctrina y el derecho comparado resuelven el galimatías con una distinta
denominación y delimitación de los alcances de cada etapa del procedimiento de
determinación oficiosa: a la fiscalización (entendida bajo la delimitación que
hoy hace el referido artículo 174 del Código Tributario) le denomina inspección
de los tributos y, de igual forma que en nuestra legislación, a la fase
contradictoria y de liquidación propiamente dicha le denomina liquidación del
tributo (...)».
De todo lo anterior, se puede concluir, que para que la Administración
Tributaria pueda imponer sanciones a un contribuyente por el cometimiento de
una infracción contemplada en la respectiva ley, es preciso que se determine si
efectivamente el contribuyente incumplió con alguna disposición de la norma,
para que posteriormente se proceda a la imposición de la sanción o multa que
corresponda según el caso particular.
Asimismo, en el caso de autos, se puede constatar por medio del expediente
administrativo, que la Autoridad Tributaria, previo a imponer una sanción, dio
cumplimiento a las fases del proceso de fiscalización en el que recabaron la
información necesaria a fin de determinar si existía o no un incumplimiento a la
Ley de Impuesto Sobre la Renta y al Código Tributario, de tal forma que al
evidenciar la Dirección General de Impuestos Internos incumplimientos
tributarios, procedió a la imposición de sanciones; todo en un mismo
procedimiento administrativo, pero en el que se pueden distinguir las fases
fiscalizadora, liquidatoria y sancionatoria, de conformidad a lo establecido en
el Código Tributario; aunado a lo anterior en el referido procedimiento se dio
oportunidad a la sociedad actora de ejercer sus derechos de audiencia y
defensa, por lo que no existe la violación alegada por la parte actora.”
PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGÍTIMA COMO
MANIFESTACIÓN DEL PRINCIPIO A LA SEGURIDAD JURÍDICA DEBE SER FUNDAMENTADA Y
PREVISIBLE
“La parte actora sostuvo, que en fiscalizaciones anteriores al año dos mil
seis, la Administración Tributaria no hizo ningún tipo de reparos ni objeciones
a la no retención del veinte por ciento de impuesto sobre la renta a proveedores
no domiciliados en el país, y que el principio de protección de la confianza
legítima establece la garantía de la estabilidad de la situación jurídica
derivada de una específica regulación determinada por los entes estatales.
Las autoridades
demandadas expresaron, que el hecho que la Dirección General de Impuestos
Internos, en anteriores fiscalizaciones no haya expresado reparos con relación
al incumplimiento de la obligación de retención por parte de la sociedad
actora, no es impedimento para que a través de una fiscalización se pueda
realizar observaciones.
Agregó, que de
conformidad a lo establecido en el artículo 13 literal d) de la Ley del
Impuesto Sobre la Renta, y al principio de independencia, cada ejercicio o
período de imposición se liquidará independiente del que precede y del que le
siga.
Al respecto, esta
Sala advierte, que el principio de confianza legítima, no busca mantener un status
quo o congelamiento en el actuar de la Administración Pública; el principio
de confianza legítima será simplemente una herramienta en la transición de una
situación jurídica a otra, la cual nunca debe ser imprevista y sin fundamentos.
Para el caso en
concreto, las autoridades demandadas tienen la potestad de realizar
procedimientos fiscalizadores y sancionadores, con el fin de dilucidar si
existe o no un incumplimiento a las obligaciones tributarias por parte de los
contribuyentes, que como ya se estableció en el acápite anterior, dicho
procedimiento se encuentra regulado en la ley, y el cual fue desarrollado
respetando los derechos de audiencia y defensa de la sociedad actora.
En consecuencia, al
abrir un procedimiento de esta naturaleza no se está violentando el derecho a
la seguridad jurídica ni la confianza legítima de la que goza el administrado,
ya que la autoridad hizo del conocimiento del administrado las razones por las
cuales se inició el referido procedimiento, las cuales encuentran su fundamento
en las facultades y obligaciones que la misma ley le confiere a la autoridad
tributaria.
Así, para el caso en
comento, no existe la violación al Derecho a la Seguridad Jurídica, en su
concreta expresión del principio de confianza legítima alegada por la parte
actora y así debe declararse.”
DEDUCCIONES TRIBUTARIAS EN CONCEPTO DE GASTOS POR
DIVERSOS SERVICIOS DE INTERCONEXIÓN INTERNACIONAL
“La Sociedad COMPAÑÍA DE TELECOMUNICACIONES DE EL SALVADOR, SOCIEDAD
ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, por medio de su apoderada general judicial,
licenciada Marcela Magali Ramos Cuéllar, ha demandado tanto a la Dirección
General de Impuestos Internos (en lo sucesivo la Dirección) como al Tribunal de
Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (en lo sucesivo el Tribunal)
por la supuesta ilegalidad de dos actos administrativos que determinaron y
confirmaron, respectivamente, cuota de impuesto sobre la renta por la cantidad
de dos millones setenta y siete mil cuatrocientos veintiún dólares de los
Estados Unidos de América con dieciocho centavos de dólar ($2,077,421.18); y
multa por evasión no intencional por la cantidad de quinientos diecinueve mil
trescientos cincuenta y cinco dólares de los Estados Unidos de América con
treinta centavos de dólar ($519,355.30), respecto del ejercicio fiscal de dos
mil seis.
La pretensión recae, primero y respecto del cálculo de la cuota del
referido tributo, sobre la validez de la deducción de gastos de venta contabilizados
en la cuenta 5207200, subcuenta Gastos por Interconexión Internacional por el
monto de ocho millones trescientos cuarenta y tres mil setecientos sesenta y un
dólares de los Estados Unidos de América con cincuenta y un centavos de dólar;
y, segundo y respecto de la multa, por el incumplimiento de ciertas garantías
penales que, con base a la categorización del iuspuniendi, debió aplicar la Administración
Tributaria en el procedimiento sancionador.
La objeción, hecha por la Administración Tributaria, no responde a la
procedencia legal de la deducibilidad sino al incumplimiento de un requisito
formal de validez: la retención exigida en el artículo 158 del Código
Tributario y sancionada, para efectos de deducibilidad, en el artículo 29-A
número 12) de la Ley de Impuesto sobre la Renta.
A su vez, la Administración Tributaria sostiene la obligación de retención
de la sociedad demandante y, por el contrario, ésta argumenta que no existe la
obligación de retención para efectos del impuesto sobre la renta.
Para la resolución de la pretensión de deducibilidad de costos es necesario
entender en qué consiste la operación económica que se pretende descalificar
tributariamente de la obligación formal de retención para, así, estimar la
deducibilidad de la renta obtenida por la sociedad demandante en el ejercicio
tributario de dos mil siete.
No obstante que la relación jurídica, a la que se le exige la retención, ha
sido denominada, tanto por la sociedad demandante como por la Administración
Tributaria, como de interconexión internacional, esta Sala considera, para la
mejor inteligibilidad, retomar los conceptos de telecomunicaciones, servicio
público de telecomunicación, interconexión y desagregación para que, de ahí, se
establezca inductivamente la obligación de retención conforme el artículo 158
del Código Tributario y, en consecuencia, la procedencia de la deducibilidad de
los costos de la renta obtenida.
La Ley de
Telecomunicaciones (artículo 6) define al servicio público de
telecomunicaciones como “(...) cualquier servicio de telecomunicaciones que el
Estado exige en virtud de ley, que se ofrezca al público en general. Estos
servicios pueden incluir, entre otros, telefonía y transmisión de datos
típicamente relacionados con información proporcionada por el cliente entre dos
o más puntos, sin ningún cambio de extremo a extremo en la forma o contenido de
la información del cliente, sin incluir los servicios de información”.
De igual forma el
Reglamento de la Ley de Telecomunicaciones (artículo 4), define a las telecomunicaciones
como: “Toda transmisión, emisión o recepción de signos, señales, escritos,
imágenes, sonido o información de cualquier naturaleza, a través de hilos,
radioelectricidad, medios ópticos o cualquier otro sistema físico o inalámbrico”.
La concepción de las
telecomunicaciones, en ambas disposiciones, es unitaria pues preceptúan al
servicio público como servicio indivisible que sólo se realiza si existe un
intercambio de información entre dos usuarios de, para el caso sub júdice,
telefonía, transmisión televisiva, etc. El Reglamento añade la particularidad,
ajena a la definición de telecomunicaciones pero necesaria para el particular,
del medio (transporte, conducto, canal, cauce) de transmisión de las
telecomunicaciones: hilos, radioelectricidad, medios ópticos o cualquier otro
sistema físico o inalámbrico. Esta disposición señala que el servicio público
de las telecomunicaciones necesita un medio de transporte o difusión de las
mismas. Es decir, separa a las telecomunicaciones del medio, o transporte, de
transmisión.
Esa diferenciación entre el servicio de telecomunicaciones y el medio de
transmisión y sujetos intervinientes lo regula, de forma genérica, el artículo
1 de la ,9 Ley de Telecomunicaciones al establecer el objeto de la ley: “La
presente Ley tiene por objeto normar las actividades del sector
telecomunicaciones, especialmente la regulación del servicio público de
telefonía, la explotación del espectro radioeléctrico, el acceso a los recursos
esenciales y el plan de numeración, incluyendo la asignación de claves de
acceso al sistema multiportador.
Asimismo, se establece que la Superintendencia General de Electricidad y Telecomunicaciones,
será la entidad responsable de aplicar y velar por el cumplimiento de las
normas y regulaciones establecidas en esta Ley y su reglamento.
Las actividades de
telecomunicaciones realizadas por los operadores de servicios de: a)
radiodifusión sonora de libre recepción; b) televisión de libre recepción, c)
distribución sonora por suscripción, a través de cable o medios
radioeléctricos; y, d) distribución de televisión por suscripción a través de
cable o medios radioeléctricos; estarán sujetas al régimen especial que
establece el Título VIII de esta Ley”.
La Ley de Telecomunicaciones ––artículo 19 letra a)— considera como recurso
esencial de las telecomunicaciones a la interconexión y, la referida Ley, la
define así:
Artículo 6 de la Ley de Telecomunicaciones:
“INTERCONEXIÓN: Es el
servicio que permite a operadores y usuarios de distintas redes cursar tráfico
de telecomunicaciones de una a otra red para que todos los usuarios finales
estén en condiciones de comunicarse entre sí, o para que los usuarios finales
conectados a una red de servicios de acceso, estén en condiciones de obtener
servicios provistos por un operador de servicios intermedios”.
La citada definición
distingue a la interconexión (recurso esencial de las telecomunicaciones) de la
telecomunicación (abstracta e indivisible) y le denota a la interconexión— la
naturaleza de servicio de transporte (objeto) que permite cursar (finalidad) a
las telecomunicaciones a través de las redes (instrumento o herramienta).
También define a la red como la “(...) infraestructura o instalación
utilizada por un operador para prestar servicios comerciales de
telecomunicaciones”.
Por otra parte el mismo artículo 6 define a la DESAGREGACIÓN como: “La división en elementos
arrendables de los distintos servicios que forman el servicio de interconexión.”
Hasta aquí se afirma
que el servicio público de telecomunicaciones (incluido el de telefonía, transmisión
de signos, datos, imágenes, etc.) es un servicio abstracto e
indivisible que sólo existe en tanto haya una comunicación entre, por lo menos,
dos usuarios (emisor y receptor) y, de ahí, la titularidad de ese servicio,
derecho subjetivo que le corresponde a los usuarios de telecomunicaciones; no obstante,
en el servicio— confluyen otros elementos, con objetos y finalidades propias, que lo
efectivizan: la explotación del espectro radioeléctrico, el acceso a los
recursos esenciales (que incluye a la interconexión propiamente dicha o de
forma desagregada) y el plan de numeración, incluyendo la asignación de claves
de acceso al sistema multiportador.
Esa idea de independencia [distinción] del servicio de las
telecomunicaciones (fenómeno abstracto e indivisible) del recurso esencial de
la interconexión propiamente dicha o de forma desagregada, se explica que, como
ya se expuso, la telecomunicación existe en tanto haya una comunicación o
transmisión entre, por lo menos, dos usuarios ya sea de telefonía o de envío de
imágenes o datos, etc. pero aunque no exista una recepción de la comunicación o
transmisión, y por ende no se consolide la comunicación o transmisión—, sí
existe la interconexión internacional del enlace de la llamada originada en El
Salvador en tanto que la intención de llamada internacional ha cursado por las
redes tanto nacionales como internacionales de, por lo menos, dos operadores, o
en el caso de transmisión de televisión, que dichas imágenes no sean
re-transmitidas en el país de destino, si el corresponsal del exterior ha
efectuado el transporte de la señal en su territorio a través de su
infraestructura de telecomunicaciones.
Otra inferencia separatista [independentista] entre las telecomunicaciones
y, en particular, los recursos esenciales es, además de las anteriores
conclusiones motivadas, sustentada por el régimen sancionador de la Ley de
Telecomunicaciones que, también, divide a las telecomunicaciones, como fenómeno
abstracto e indivisible, de los recursos esenciales al establecer que, en el
artículo 32 letra e), constituye infracción menos grave la desconexión
arbitraria al servicio público de telefonía prestado al usuario y, por
separado, categoriza como infracción muy grave, en el artículo 34 letras b), c)
y e), la negación injustificada del acceso, la utilización sin autorización o
la desconexión arbitraria de la interconexión en perjuicio de un operador.
El régimen sancionador, indirecta y subsidiariamente, reconoce la
vulneración de los derechos subjetivos del usuario final por la desconexión
ilegal al servicio público de telefonía
y, por otra parte, la vulneración a los derechos subjetivos de los operadores
por alguna alteración arbitraria en la interconexión de las telecomunicaciones.”
EL CONTRATO DE INTERCONEXIÓN ES UN CONTRATO EN EL QUE SE PACTA EL
TRANSPORTE, TRANSITAR LA TELECOMUNICACIÓN DE FORMA INDEPENDIENTE
“Por otra parte, el contrato de interconexión no es más que el instrumento
en el que se pacta el transporte del servicio de telecomunicación; el servicio de telecomunicación que se
preste a futuro, no constituye el objeto del contrato de interconexión sino
que lo constituye el transporte que permite, a través de instrumentos o medios,
transitar la telecomunicación independientemente exista una respuesta o
recepción del usuario final. Los únicos sujetos intervinientes en la prestación
de servicios de interconexión internacional son los dos, como mínimo,
operadores (nacional e internacional), dueños, o arrendantes, de las redes
ubicadas en el territorio nacional y extranjero.
De ahí, que el análisis de la procedencia de la obligación de retención,
regulada en el artículo 158 del Código Tributario, debe recaer sobre el servicio
de interconexión internacional considerado independientemente del tipo de telecomunicación
que se transporte.
El objeto de la retención del impuesto sobre la renta, como categoría
específica de las formas o mecanismos anticipados del pago de los tributos, se
configura como un mecanismo previsto por el ordenamiento con la finalidad de
facilitar la exacción del impuesto y consistente en la detracción de una
determinada cantidad procedente de una suma de dinero abonada a un tercero en
el mismo momento del pago con el objetivo de llevar a cabo el ingreso de la
referida suma en concepto de retención. No obstante —al margen que el
legislador le haya otorgado, para el particular, el carácter de definitiva— no
constituye, regularmente, el importe definitivo del tributo.”
SITUACIÓN JURÍDICO TRIBUTARIA DE RETENCIÓN EL OBLIGADO DE ENTERAR AL FISCO
ES QUIEN RETIENE
“En la situación jurídico-tributaria de retención participan dos sujetos: por
una parte el sujeto que, la ley o la Administración Tributaria (artículo 47 del
Código Tributario), califica como agente de retención y, por otra parte, el
sujeto que percibe, para el impuesto en estudio, una renta por la prestación de
servicios de interconexión.
En el caso sub júdice, existen dos sujetos de la situación-jurídico
tributaria: la sociedad demandante que, a priori, debe retener el pago
anticipado del impuesto sobre la renta del sujeto no domiciliado por el importe
de un servicio (base imponible de la retención) de interconexión internacional.
En la aludida situación tributaria, el único obligado a enterar al Fisco el
importe de la retención es la sociedad demandante y, por ende, este último se
constituye en un sujeto de iure y, por tanto, la sociedad prestataria del
servicio en el sujeto que sólo es obligada a la traslación económica del
importe de la retención — sujeto de facto—. De ahí que el legislador (artículo
48 del Código Tributario) califica al agente de retención como responsable solidario
del importe no retenido.
El artículo 158 del Código Tributario establece la obligación de retención
a un sujeto no domiciliado en El Salvador (sujeto de facto o económicamente
obligado al pago) por cualquier renta obtenida en el territorio nacional (inciso
primero) o por los servicios procedentes del exterior pero que sean utilizados
en el territorio nacional (segundo inciso).
El artículo 16 de la Ley de Impuesto sobre la Renta regula, en el inciso
segundo, que “La renta proveniente de servicios que se utilicen en el país,
constituirán renta obtenida en El Salvador para el prestador del servicio,
independientemente que la actividad que lo origina se realice en el exterior”.
Ambos artículos se complementan en el sentido que la retención, que
regularmente tiene como fin el pago anticipado del impuesto sobre la renta, se
corresponde con la territorialidad de la renta de servicios procedentes (Código
Tributario) o provenientes (Ley de Impuesto sobre la Renta) del exterior pero
que se entienden causados dentro del territorio nacional siempre que se
utilicen en él.
Nótese que el legislador regula, en los artículos 158 del Código Tributario
y 16 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, el elemento espacial del hecho
generador del impuesto sobre la renta con la finalidad de entender dónde se
causa el impuesto y si existe la obligación de retención.
No se debe confundir que la consideración de la realización espacial del
impuesto o de la retención responde a consideraciones objetivas de utilización
del servicio (objeto real) lo que no debe confundirse con el carácter subjetivo
y personal del tributo de la renta.
De ahí, que la consideración de la realización espacial del hecho generador
del impuesto sobre la renta debe recaer sobre un objeto (servicio), y no sobre
sujetos (agente de retención o sujeto no domiciliado); y, por ende, la
ponderación de la utilización del servicio debe ser, también, objetiva y no
subjetiva como el provecho o beneficio de alguno de los sujetos.
Tanto la Dirección como el Tribunal demandado concluyen que el servicio de
interconexión es utilizado en El Salvador y, por ende, CTE debió retener del
sujeto no domiciliado el veinte por ciento de la renta obtenida en el país, de
conformidad a lo establecido en el artículo 158 del Código Tributario.
La argumentación hecha por ambas autoridades es similar y, por
consiguiente, se transcribirá la vertida por la Dirección General de Impuestos
Internos en el informe justificativo (folio 176 vuelto del expediente
judicial): «(...) el término utilización debe ser entendido como el provecho
material, beneficio de cualquier índole atendiendo la esencia misma; es decir,
que para que un servicio sea considerado como prestado en el exterior, se
requiere que el mismo se consuma o se agote en territorio nacional. (...).
(...) se constató la ejecución de los servicios por parte de la sociedad
actora, ya que es la persona que reside en El Salvador la que contrata los
servicios de la impetrarte social para efectuar una llamada a un receptor
ubicado en el extranjero, dicha sociedad a su vez contrata los servicios de la
empresa no domiciliada para interconectar la llamada hacia el exterior y que la
misma llegue a su receptor, haciendo uso de la red que se encuentra ubicada en
el exterior; sin embargo, se aclara que el servicio no se agota en dicho
momento, puesto que en cuestión de segundos la llamada es interconectada con el
receptor en el extranjero y es reenviada al punto de inicio, es decir, a la
persona situada en El Salvador, donde se establece la comunicación, punto desde
el cual se originó la llamada y donde igualmente culmina, por lo que el usuario
de los servicios contratados con la empresas no domiciliadas es la sociedad
demandante, la cual para prestar sus servicios a sus clientes en el territorio
nacional, se vale de los servicios que a su vez le prestan las no
domiciliadas(...)»
La anterior argumentación parte de dos afirmaciones falsas: la primera,
considera el servicio de la interconexión en función, y por ende dependiente,
de las llamadas internacionales; y, la segunda, tergiversa el requisito de la
utilización a los conceptos de aprovechamiento y beneficio de la sociedad
demandante.
Como ya, en demasía, se ha explicado, los servicios de la telefonía
internacional y el de interconexión son conceptos que, aunque se correlacionan
en el fenómeno de las telecomunicaciones (la telefonía como especie y la
interconexión como recurso esencial), son independientes al grado que aunque no
se realice la llamada internacional (considerada en su abstracción e
indivisibilidad) el servicio de interconexión se realiza con independencia (no
hay que confundir la realización de la interconexión con la base imponible para
su cuantificación).
También se ha explicado que el servicio de interconexión tiene como objeto
transportar otro servicio: cualquier tipo de telecomunicación.
De ahí que la utilización del servicio de interconexión propiamente dicha,
o sus elementos arrendables (desagregación), debe considerarse con
independencia de cualquier tipo de servicio de telecomunicación originada
entre usuarios finales de la telefonía o de la transmisión televisiva entre
otras, que no guardan ninguna correlación con la relación contractual de interconexión
(manifestación de riqueza en el impuesto sobre la renta).
En consecuencia, el
servicio de interconexión o el arrendamiento de sus elementos no es más que una
operación de transporte de telecomunicaciones que viajan a través de la
infraestructura de los operadores nacional e internacional (redes o similares)
y la valoración de la utilización debe ser considerada desde la perspectiva del
servicio de transporte (con independencia del objeto que transporta).
Por supuesto que la
operadora nacional (CTE) sólo tiene autorización para la explotación de alguna
banda del espacio radioeléctrico dentro del territorio nacional (y aunque tenga
filiales en otros territorios se consideraran independientes para efectos del
domicilio tributario) y, necesariamente, debe contratar con sujetos no
domiciliados para transportar. Estos sujetos no domiciliados se presume
que, con base en la buena fe, tienen autorización para transportar en su
propias, o arrendadas, redes extranjeras.
Como se observa el servicio
de transporte se bifurca en dos territorios diferentes: El Salvador y otro
extranjero. En lo que respecta al nacional, se deberá tributar por todos las
rentas obtenidas en ocasión del transporte nacional pues es en El Salvador
donde se presta el servicio y, por el contrario, será en el territorio
extranjero donde se deberá tributar por las rentas obtenidas del transporte
pues, es en el exterior donde se realiza y utiliza el transporte.
Los conceptos de aprovechamiento
y beneficio, esgrimidos por la Administración Tributaria, denotan
apreciaciones económicas subjetivas en relación con la telefonía
internacional y, por supuesto, son ciertas y lógicas sus conclusiones pero
inválidas para el presente caso pues no es la telefonía internacional u otro
tipo de telecomunicación (llamada internacional originada en El Salvador,
transmisión televisiva, etc.) el objeto de consideración de la utilización en
algún territorio. Es decir, las autoridades demandadas consideraron como eje u
objeto de calificación de la utilización al servicio de las llamadas internacionales
y es por eso que, hasta relacionan a sujetos que intervienen en el fenómeno abstracto
e indivisible de las telecomunicaciones.
Por otra parte,
cometen el error argumentativo de considerar las condiciones subjetivas del
agente de retención (CTE, S.A. de C.V.) para discutir la territorialidad de los
servicios y ésta —consideración subjetiva— no está regulada ni en el Código
Tributario (artículo 158) ni en la Ley de Impuesto sobre la Renta (artículo 16)
y, de esa forma, tergiversan el concepto objetivo de la utilización a
los conceptos subjetivos de aprovechamiento y beneficio.
Al margen que el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación
de Servicios (artículo 19), es un impuesto diferente al presente, la
consideración de utilización es de valoración interpretativa en el presente
caso pues, al ser el impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la
prestación de servicios un impuesto real y objetivo, la consideración de los
servicios en el impuesto sobre la renta, también, son objetivos y reales.
Al respecto establece: “Si los servicios se prestan parcialmente en el
país, sólo se causará el impuesto que corresponda a la parte de los servicios
prestados en él. Pero se causará el total del impuesto cuando los servicios son
prestados en el país, aunque no sean exclusivamente utilizados en él, como por
ejemplo cuando ellos se relacionan con bienes, transportes o cargas en tránsito”.
El legislador del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la
prestación de servicios considera, como regla general, que los servicios
prestados parcialmente en el territorio nacional sólo se causará el impuesto
que corresponda a la parte de los servicios prestados en El Salvador pero
reconoce que, con base a la autonomía del Derecho Tributario, que el servicio
de transporte internacional (convencional), aunque naturalmente se preste
parcialmente en, por lo menos dos territorios, se causará en El Salvador la
totalidad del impuesto.
Obsérvese que el legislador reconoce, originalmente, que el servicio de
transporte internacional se presta parcialmente en el territorio nacional pero,
por la autonomía del Derecho Tributario que independiza los efectos
tributarios, considera su gravamen total en el territorio nacional. No
obstante, en el impuesto sobre la renta, el legislador tributario no ha
regulado, con base en esa autonomía, el gravamen total en El Salvador de los
servicios de transporte de llamadas internacionales originadas en el
territorio nacional y, en consecuencia, debe entenderse que, para efectos de la
territorialidad del transporte de llamadas internacionales en el impuesto sobre
la renta, se causa parcialmente en el territorio de El Salvador y en los
extranjeros que intervinieren, por supuesto, conforme a la legislación de cada
país.
En definitiva, el servicio de interconexión prestado por sujetos
no domiciliados a las sociedad demandante (CTE) son utilizados, en
la porción del territorio extranjero, y no en el territorio nacional y, en
consecuencia, no es aplicable la obligación de retención contenida en el
artículo 158 del Código Tributario. Por tanto, no es aplicable la sanción
contenida en el artículo 29-A número 12) de la Ley de Impuesto sobre la Renta y
debe ser admitida la deducibilidad de los gastos respecto al fenómeno de interconexión
internacional descrito.
Como ya se expuso, si
la pretensión de deducibilidad fuese estimatoria, de suyo deviene la multa por
evasión no intencional que se ha calculado sobre la base imponible del impuesto
dejado de pagar cuya objeción ha sido la deducibilidad de los costos antes
detallados. En consecuencia, también y por accesoriedad, es ilegal la
determinación de la sanción por evasión no intencional.”