TASAS MUNICIPALES
DETERMINACIÓN DE TASAS
MUNICIPALES GARANTIZANDO LOS DERECHOS DE AUDIENCIA, DEFENSA Y DEBIDO PROCESO
"La parte actora manifiesta que
el Encargado de la Unidad de Catastro Tributario Municipal del Municipio de
Santa Elena, Departamento de Usulután, calificó y determinó a cargo de ETESAL,
S.A. DE C.V. el pago de tasas municipales por veinte torres, procediendo a
determinar el pago mensual por cada torre desde el mes de febrero de dos mil
seis, y adicionalmente un cinco por ciento de fiestas patronales, sin habérsele
realizado previamente el procedimiento establecido en el artículo 106 de la Ley
General Tributaria Municipal para la determinación de tributos.
El artículo 11 de la
Constitución establece en su inciso primero que "Ninguna persona puede ser privada del derecho a la vida, a la
libertad, a la propiedad y posesión, ni de cualquier otro de sus derechos sin
ser previamente oída y vencida en juicio con arreglo a las leyes;...".
Esta disposición constitucional consagra lo que se conoce como derecho
de audiencia, el cual es un concepto abstracto en virtud de cual se
exige que, antes de procederse a limitar la esfera jurídica de una persona o a
privársele por completo de un derecho, debe ser oída y vencida en juicio con
arreglo a las leyes.
El mencionado derecho se
caracteriza por ser un derecho de contenido procesal, que se encuentra
indiscutiblemente relacionado con las restantes categorías jurídicas
protegibles constitucionalmente en el sentido que, para que una privación de
derechos tenga validez jurídica necesariamente debe ser precedida de un proceso
seguido conforme a la ley, en el cual se posibilite la intervención
efectiva del afectado a fin de que conozca
los hechos que lo motivaron y tenga la posibilidad de desvirtuarlos.
Este Tribunal ha reiterado en
diversas resoluciones que en sede administrativa, el derecho de defensa se concentra en el derecho a ser oído en el
procedimiento administrativo; se concretiza en que los interesados planteen sus
alegaciones, puedan probarlas y que éstas sean tomadas en cuenta por la
administración a la hora de resolver, esto es, que sean valoradas y
aceptadas o rechazadas en función de razones y argumentos que convenzan o no,
permiten conocer el sentido de la voluntad administrativa y el juicio. que la
fundamenta.
La concesión de garantías
jurídicas debidas no debe exclusivamente operar en el ámbito jurisdiccional;
este Tribunal concuerda con los criterios sentados por la Sala de lo
Constitucional de esta Corte, en el sentido que el vocablo "juicio"
consignado en el artículo 11 de la Constitución de la República, no está referido
única y exclusivamente al concepto de proceso jurisdiccional sino que se amplía
a la idea de trámite, de actividad dinámica destinada al pronunciamiento de una
decisión evidentemente conflictiva, con el interés o derecho de unas personas.
En los procedimientos
tributarios municipales la garantía de audiencia es de suma trascendencia, pues
abre la posibilidad de hacer valer los distintos intereses en juego y de que
esos intereses sean adecuadamente confrontados por la administración tributaria
municipal antes de adoptar una decisión definitiva. Con tal proceder se alcanza
una doble finalidad: la defensa de los derechos y garantías de los particulares
y la satisfacción del interés general que está llamado a conseguir el acto
administrativo que cierra el procedimiento sin que pueda primarse uno de los
aspectos en detrimento del otro.
Debe quedar claro que el
procedimiento de determinación de la obligación tributaria municipal, no puede
entenderse como cauce formal que refleje en exclusiva las potestades de la
administración tributaria municipal frente a una situación general de sujeción
o sumisión a soportar por los contribuyentes, sino que debe articular en gran
medida la etapa contradictoria dentro del mismo. De esta forma surge para el
contribuyente, no sólo concretas obligaciones, sino también garantías y
derechos en favor de su posición jurídica.
El fundamento lógico jurídico
según el cual los contribuyentes se encuentran facultados para expresar su
parecer, derivado de la garantía de audiencia, respecto a los hechos imputados
en su contra por la administración tributaria, es el hecho que en la mayoría de
los casos el procedimiento tributario
terminará con un acto gravoso para los intereses del contribuyente."
OBLIGACIÓN TRIBUTARIA MUNICIPAL
"La sociedad demandante señala
además como causa de ilegalidad de las resoluciones impugnadas, la trasgresión
a su derecho de un procedimiento previo, argumentando que no se siguió el
procedimiento respectivo para la determinación de oficio de la obligación
tributaria municipal en concepto de tasa por instalación de torres y postes del
tendido eléctrico así como derecho de uso de suelo y subsuelo, negándosele así
la oportunidad de defenderse en sede administrativa, ya que, la Municipalidad
de Santa Elena no siguió el procedimiento establecido en el artículo 106 de la
Ley General Tributaria Municipal.
Ante tal situación, este
Tribunal establecerá si al caso bajo estudio le es aplicable el artículo 106 de
la Ley General Tributaria Municipal, para lo cual, es necesario dilucidar bajo
que parámetros se encuentra regulado dicho procedimiento de conformidad a la
normativa citada.
3.3) Facultad de determinación tributaria.
La Ley General Tributaria
Municipal señala en el artículo 72 que la determinación, aplicación,
verificación, control, y recaudación de los tributos municipales, conforman las
funciones básicas de la Administración
Tributaria Municipal, las cuales serán ejercidas por los Concejos
Municipales, Alcaldes Municipales y sus organismos dependientes, a quienes
competerá la aplicación de la Ley General Tributaria Municipal, las leyes y
ordenanzas de creación de tributos municipales, las disposiciones
reglamentarias y ordenanzas municipales atingentes. La misma Ley en el artículo
81 otorga a la Administración Tributaria Municipal las facultades para la
determinación de la obligación tributaria y para sancionar las contravenciones
tributarias.
Dentro de los Procedimientos
para Determinar la Obligación Tributaria Municipal, Capítulo III Del
Procedimiento Administrativo Tributario Municipal, sección II de la citada Ley,
el artículo 100 prescribe que la determinación de la obligación tributaria
municipal es el acto jurídico por medio del cual se declara que se ha producido
el hecho generador de un tributo municipal, se
identifica al sujeto pasivo y se calcula su monto o cuantía. La determinación
se rige por la Ley, ordenanza o acuerdo vigente en el momento en que ocurra el
hecho generador de la obligación. En este punto es importante detenerse, a
efecto de recalcar que la actividad material de la determinación de la
obligación tributaria implica establecer el hecho generador, su base imponible,
la cantidad de dinero que en concepto debe pagar el sujeto pasivo de la
relación jurídico tributaria y, en todo caso y aún si no existiere obligación
de pago, proveer de certeza a la situación jurídico tributaria del sujeto
pasivo. En un sentido amplio se denomina a esa actividad, con independencia del
sujeto de la relación jurídico tributaria que la realice, como liquidación del
tributo.
El acto de determinación de la
obligación tributaria municipal como tal, es el resultado que surge de una
serie de actuaciones entre la Administración y el sujeto obligado, orientadas a
asegurar la realización de un interés público que consiste en la adquisición
del tributo sujetándose a las reglas establecidas en la Ley para ese fin.
Implica entonces, que la Administración como titular de la función tributaria,
debe actuar y cumplir cada una de las etapas que la Ley le impone para que
pueda emitir su decisión que contenga el monto de la obligación
correspondiente. La Ley General Tributaria Municipal, en su artículo 106
prescribe cuales son las formas o reglas a seguir previo la emisión del acto en
cuestión."
DIFERENCIAS ENTRE IMPUESTOS Y TASAS MUNICIPALES
"Es conveniente ahora determinar
para los efectos de esta sentencia, el alcance de la denominación "tributo
municipal". Inicialmente, se destaca el concepto de tributo como una
obligación de dar una suma de dinero establecida por la Ley —conforme al
principio de capacidad— a favor de un ente público para sostener sus gastos.
Los tributos doctrinariamente se han clasificado en: impuestos, tasas y
contribuciones especiales; esta clasificación es retomada por el legislador
salvadoreño, tal como lo dispone el artículo 3 de la Ley General Tributaria
Municipal.
Los impuestos se caracterizan
porque el Estado los exige a los contribuyentes, no tienen como contrapartida
un derecho a una contraprestación fiscal concreta. Las tasas, en cambio,
generan para el contribuyente una contraprestación de forma directa, le produce
un beneficio individualmente determinable. Finalmente, en las contribuciones
especiales el cobro al contribuyente genera beneficios para éstos, pero de
forma indirecta. De lo anterior puede colegirse que el impuesto y la tasa se
diferencian en que, el primero es exigido sin que se genere ninguna
contraprestación o beneficio para el contribuyente; por otra parte, la tasa sí
genera un beneficio directo para el particular, esta característica es la que
determina su esencia.
Siguiendo el orden de ideas
expuestas, se concluye que si el hecho imponible del tributo se encuentra
normativamente vinculado a una actividad del ente público, referida
directamente al contribuyente y vinculada a una contraprestación, dicho tributo
es una tasa. La tasa se define en el artículo 5 de la Ley General Tributaria
Municipal como: "(...) los tributos
que se generan en ocasión de los servicios públicos de naturaleza
administrativa o jurídica prestados por los Municipios".
Lo anterior implica que la
Administración Pública podrá ejercitar el cobro de una tasa siempre y cuando
concurran dos condiciones: (i) que el hecho generador se encuentre previamente
regulado en la Ley u ordenanza; y, (ii) que la prestación del servicio sea
efectiva, verificable y tenga un destinatario en concreto individualizable. Con
relación a la primera condición indicada, visto el tributo como una prestación
ex lege, la doctrina es abundante y coincidente, puesto que no podría
concebirse la idea de un tributo sin regulación legal previa. En cuanto a la
segunda condición, es menester que la Administración tenga las herramientas
legales y materiales que hagan susceptibles de evaluación y comprobación la
existencia del hecho generador individualizado en el administrado. Lo anterior,
puesto que es condición indispensable en el caso de las tasas que exista
efectivamente la prestación de un servicio, lo que trae aparejado como
consecuencia la inexistencia de la obligación tributaria en aquellos casos en
que no se pueda comprobar la prestación individualizada.
La misma tendencia sigue la
Sala de lo Constitucional, al reconocer que los tributos pueden ser
clasificados de numerosas formas. Siguiendo una teoría tripartita, pueden ser:
impuestos, tasas y contribuciones. En ese sentido, en la Inconstitucionalidad
acumulada 31-2002, dicho Tribunal advirtió: "el
criterio esencial para la diferenciación entre impuesto municipal y tasa
municipal, es la existencia o no de una actividad del municipio referida
inmediata y directamente al sujeto pasivo de la obligación tributaria;
actividad que se presenta imprescindiblemente en el caso de las tasas, y que el
art. 4 de la Ley General Tributaria Municipal llama
"contraprestación". Sin embargo, siguiendo el último precedente
jurisprudencia) citado, es de aclarar que tal concepto no debe entenderse de la
misma forma que ocurre en materia de contratos sinalagmáticos —pues la tasa
comparte la naturaleza de los otros tributos, en el sentido de ser obligaciones
ex lege—, sino como la vinculación del hecho imponible a la actividad del
municipio, consistente en la prestación de un servicio público, de carácter
administrativo o jurídico, que es el presupuesto para el nacimiento de la
obligación del contribuyente de pagar la tasa".
Se entiende entonces que
dentro del género tributo, se encuentran tanto las denominadas contribuciones
especiales, como los impuestos y las tasas. En consecuencia, si el legislador
se ha referido a la "obligación tributaria municipal" o al
"tributo municipal" sin efectuar ningún tipo de diferenciación, se
debe entender, de conformidad a las anteriores consideraciones, que dentro de
dicho rubro se encuentra comprendido tanto el impuesto como la tasa, además de
las denominadas contribuciones. Y es el aplicador de la Ley -que en el caso de
mérito es la Municipalidad de Santa Elena-, el que debe respetar, de
conformidad al principio de legalidad, lo previamente establecido en la misma,
estudiando su viable aplicación a cada caso en concreto, de tal manera que al
limitar la esfera jurídica del administrado, no se trasgredan sus derechos."
procedimiento para la determinación tributaria municipal
"El artículo 105 de la Ley
General Tributaria Municipal, estatuye que la Administración Tributaria
Municipal procederá a determinar de oficio la obligación tributaria, en tanto
no prescriba la facultad correspondiente, en los casos siguientes: "1°.
Cuando el contribuyente o responsable hubiere omitido presentar declaraciones,
estando obligado a hacerlo, o hubiere omitido el cumplimiento de la obligación
a que se refiere el art. 108 de esta Ley; 2°. Cuando la administración
tributaria municipal tuviere dudas razonables sobre la veracidad o exactitud de
las declaraciones presentadas, o no se agregaren a éstos, los documentos anexos
exigidos; 3° Cuando el contribuyente no llevare contabilidad, estando obligado
a ello por esta Ley y otro ordenamiento legal o no la exhibiere al serle
requerida, o la que llevare no reflejare su capacidad económica real".
En el artículo 106 de la Ley
General Tributaria Municipal, se establece que determinación oficiosa de la
obligación tributaria municipal, estará sometida al siguiente procedimiento:
1° La Administración
Tributaria Municipal notificará y transcribirá al contribuyente, las
observaciones o cargos que tuviere en su contra, incluyendo las infracciones
que se le imputen.
2° En el término de quince
días que pueden prorrogarse por un período igual, el contribuyente o
responsable deberá formular y fundamentar sus descargos, cumplir con los
requerimientos que se le hicieren y ofrecer las pruebas pertinentes.
3° Recibida la contestación
dentro del término señalado, si el contribuyente o responsable hubiere ofrecido
pruebas, se abrirá a prueba por el término de quince días. La Administración
Tributaria Municipal podrá de oficio o a petición de parte, ordenar la práctica
de otras diligencias dentro del plazo que estime apropiado.
4° Si el contribuyente o
responsable no formula y fundamenta sus descargos, o no cumple con los
requerimientos que se le hicieren, o no presenta ni ofrece pruebas, dentro del
término a que se refiere el ordinal 2° de este artículo, caducará su derecho a
presentarla posteriormente.
5° Si el contribuyente o
responsable manifestare en dicho término su conformidad con las observaciones y
cargos, la Administración Tributaria Municipal procederá a efectuar el acto de
determinación y dejar constancia de la conformidad y el contribuyente, a hacer
efectivo el pago.
6° Al vencer los plazos para
la recepción de pruebas, la Administración Tributaria Municipal deberá en un
plazo de quince días, determinar la obligación tributaria; cuando el caso fuere
de mero derecho, el plazo para determinar dicha obligación, comenzará a
contarse una vez que el contribuyente o responsable formule su alegato de
descargo. Cuando se hubiere comprobado que se ha cometido una contravención la
Administración Tributaria Municipal, podrá en el acto de determinación de la
obligación tributaria imponer la sanción que corresponda.
7° La resolución de la
Administración Tributaria Municipal que determine la obligación tributaria,
deberá llenar los requisitos de: lugar y fecha; individualización del organismo
o funcionario que resuelve y del contribuyente o responsable; determinación del
tributo de que se trate y período impositivo a que corresponde, si fuere el
caso; calificación de las pruebas y descargos; razones y disposiciones legales
que fundamentan la determinación; especificación de cantidades que correspondan
en forma individualizada a tributos y sanciones; orden de emisión del
mandamiento de ingreso que corresponda; orden de la notificación de la
determinación formulada y firma del o los funcionarios competentes.
El artículo 107 del mismo
cuerpo legal señala que la facultad de la Administración Tributaria Municipal
para determinar la obligación tributaria prescribirá
en el plazo de tres años, contados a partir del día siguiente al día en que
concluya el plazo dentro del cual debió pagarse la obligación tributaria. El
mismo artículo regula que dicha prescripción podrá ser interrumpida por acto de
la Administración Tributaria Municipal encaminado a determinar el crédito
tributario correspondiente.
De todo lo señalado en las
disposiciones ya citadas, se extrae que la determinación de la obligación
tributaria puede efectuarse por las siguientes vías: (1) por declaración jurada
presentada por el sujeto pasivo -autoliquidación-; (2) directamente por el
contribuyente o responsable, una vez se produzca el hecho generador, cuando la
declaración jurada no es procedente ni es necesaria la determinación de la
Administración Tributaria Municipal -autoliquidación-; y (3) por la
determinación o liquidación oficiosa.
En concordancia con lo
anterior y de conformidad con el artículo 105 numeral 1° ya citado, la
Administración Tributaria está facultada para realizar la determinación o
liquidación oficiosa de la obligación tributaria -siempre y cuando ésta no haya
prescrito-, ya sea cuando el contribuyente o responsable ha omitido presentar
las declaraciones estando obligado a ello, ó bien, cuando no siendo necesaria la
referida declaración, una vez producido el hecho generador el contribuyente o
responsable no ha cumplido directamente con dicha obligación. Siempre que
concurran esas circunstancias, la Administración Tributaria está facultada para
realizar ella la determinación oficiosa del tributo, pero a su vez, le surge la
obligación de aplicar el procedimiento prescrito en el artículo 106 de la Ley
General Tributaria Municipal.
La observancia de dicho
procedimiento —del artículo 106— no depende en forma alguna de la voluntad de
la Administración Tributaria, sino que se vuelve de inexcusable cumplimiento
cuando se pretende imponer una carga al administrado que consista en cumplir
con el pago de los tributos que son obligatorios según la Ley. Debe quedar
claro que el procedimiento de determinación de la obligación tributaria
municipal, no puede entenderse como cauce formal que refleje en exclusiva las
potestades de la Administración Tributaria Municipal frente a una situación
general de sujeción o sumisión a soportar por los contribuyentes, sino que debe
articular en gran medida la etapa contradictoria dentro del mismo. De esta
forma surge para el contribuyente, no sólo concretas obligaciones, sino también
garantías y derechos en favor de su posición jurídica. El fundamento lógico
jurídico según el cual los contribuyentes se encuentran facultados para
expresar su parecer, derivado de la garantía de audiencia, respecto a los
hechos imputados en su contra por la Administración Tributaria, es el hecho que
en la mayoría de los casos el procedimiento
tributario terminará con un acto
gravoso para los intereses del contribuyente.
En este sentido, es oportuno
señalar, que el procedimiento administrativo, como elemento formal del acto
administrativo, desempeña una función de plena garantía para el administrado,
ya que le proporciona la oportunidad de intervenir en su emisión, y objetar si
lo desea- los puntos con que esté en desacuerdo, a través de las pruebas que
considere pertinentes.
Es así, que los vicios
procedimentales, acarrean la ilegalidad del acto, cuando éste se haya dictado
colocando al administrado en una situación de indefensión, es decir, con una
disminución efectiva, real y trascendente de sus garantías."
EL PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA MUNICIPAL, NO ES UNA MERA EXIGENCIA FORMALISTA PARA LA CONFIGURACIÓN DEL ACTO, SINO UNA PLENA GARANTÍA PARA EL ADMINISTRADO
"La parte demandada aduce que en
base a lo establecido en el artículo 82 de la Ley General Tributaria Municipal,
donde especifica como función de la administración tributaria municipal la
inspección, verificación, investigación y control de contribuyentes
responsables, a fin de que unos y otros cumplan con las obligaciones
establecidas en esa Ley, basándose en el numeral 5° del mismo artículo, citaron
a la EMPRESA TRANSMISORA DE EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE
en nota de fecha veintitrés de enero de dos mil seis, para que les rindiera la
información requerida considerada necesaria para la verificación y control en
cuanto a la existencia de las torres, base imponible sujeto de pago de tasas;
posterior a eso, ambos, tanto municipalidad como contribuyente convinieron, en nota
de fecha veintitrés de enero de dos mil seis, a petición de la sociedad
demandante llevar a cabo la verificación o inspección en campo del total exacto
de torres que poseen en el municipio, que todas las notas se les notificaron a
la empresa ETESAL en su oportuno tiempo.
Efectivamente, consta a folio
4 del expediente administrativo la inspección conjunta entre los delegados
Municipales de Santa Elena y los técnicos de ETESAL, S.A. DE C.V., realizada a
las doce horas del día veintiséis de enero de dos mil seis, según la cual se
constató que en la jurisdicción de Santa Elena se encontraban veinte torres del
tendido eléctrico, ubicados en propiedad privada.
A folio 5 y 6 del expediente
administrativo aparece la resolución del veintiséis de enero de dos mil seis,
emitida por el Encargado de la Unidad de Catastro Tributario Municipal mediante
la cual resuelve calificar a ETESAL, S.A. DE C.V. con derecho mensual y tasas
municipales en base a lo regulado en la Ordenanza Reguladora de Tasas por
Servicios Municipales del Municipio de Santa Elena por la instalación de veinte
torres del tendido eléctrico, determinándoseles la obligación de tasas
municipales en base a la Ordenanza ya mencionada, resolución que configura el
primer acto impugnado en esta sede.
El treinta de enero de dos mil
seis, ETESAL S.A. DE C.V., presentó Recurso de Apelación para ante el Concejo
Municipal demandado, contra el acto originario (folios 15 al 18 del Expediente
Administrativo). El referido recurso fue admitido por resolución del veintisiete
de febrero de dos mil seis (folio 19 del expediente administrativo). Por lo que
el tres de marzo del mismo año, la sociedad demandante se mostró parte ante el
Concejo Municipal de Santa Elena; posteriormente, expresó sus correspondientes
agravios por escrito presentado el veintiuno de julio de dos mil seis (folios
31 al 36 del expediente administrativo).
Finalmente, en fecha veinticinco de septiembre de dos mil seis, el
Concejo demandado declaró sin lugar el Recurso de Apelación presentado por
ETESAL S.A. DE C.V., el cual configura el segundo acto impugnado (folios 38 al
50 del expediente administrativo).
De todo lo reseñado es
pertinente tener claro los siguientes aspectos:
a) dentro de la obligación tributaria municipal, se encuentran
comprendidos tanto los impuestos como las tasas y las denominadas
contribuciones especiales. En consecuencia, el artículo 105 de la Ley General
Tributaria Municipal, establece los supuestos en los cuales la municipalidad
procederá a determinar de oficio la "obligación tributaria", sin
efectuar ninguna distinción; y,
b) que el cálculo del monto o cuantía del tributo debe resultar
de una serie de actuaciones realizadas entre la Administración y el sujeto
obligado, orientadas a asegurar la ejecución de un interés público que consiste
en la adquisición del tributo sujetándose a las reglas establecidas en la Ley
para ese fin.
Por lo expuesto, esta Sala
estima que la Administración Tributaria estaba en la obligación de, a partir de
la inspección realizada, realizar el procedimiento establecido en el artículo
106 de la Ley General Tributaria Municipal ya que, la conducta de la sociedad
actora, encaja en los supuestos regulados en el artículo 105 de la Ley General
Tributaria Municipal.
Por lo tanto, dicha autoridad
debió seguir el procedimiento tasado en la Ley para garantizar a la demandante
el ejercicio de sus derechos.
Es oportuno traer a colación
lo que esta Sala ya ha manifestado acerca de la importancia y trascendencia del
procedimiento administrativo, al respecto "El
procedimiento no es una mera exigencia formalista para la configuración del
acto, sino que desempeña una función de plena garantía para el administrado, ya
que le proporciona la oportunidad de intervenir en su emisión. (...) El acto
administrativo no puede ser producido a voluntad del titular del órgano a quien
compete su emisión, obviando el apego a un procedimiento y a las garantías
constitucionales, sino, ha de seguir necesariamente un procedimiento
determinado, Existe ilegalidad cuando el acto ha sido dictado vulnerando el
procedimiento legalmente establecido, y obviamente, cuando se ha pronunciado
prescindiendo total y absolutamente de él" (Sentencia referencia
75-A-95 pronunciada el veinte de marzo de mil novecientos noventa y ocho).
Además, dicho papel garantista adquiere una especial relevancia en aquellos
casos en los que están en juego la restricción de derechos de los particulares,
o afectaciones a su esfera jurídica mediante la reducción del patrimonio. En
concordancia con lo señalado, la característica de la garantía del
procedimiento administrativo no ha sido creada únicamente para proteger
intereses de los particulares, sino para configurarse como un punto de
equilibrio entre la consecución de los intereses públicos y el respeto de los
derechos de los administrados, ya que en el mismo se discuten los hechos
necesarios para que la Administración aplique la Ley a los casos concretos
formando debidamente su voluntad, pues sus decisiones en la mayoría de los
casos conllevan la afectación de intereses y de la esfera jurídica de los
particulares, tal como sucede en la calificación y determinación de tasas
municipales que controvierte en este juicio."