ADMINISTRACIÓN
TRIBUTARIA MUNICIPAL
VULNERACIÓN AL PRINCIPIO DE LEGALIDAD AL
IMPONER IMPUESTOS MUNICIPALES POR ACTIVIDADES DESARROLLADAS Y POR ACTIVOS QUE SE TENGAN FUERA DE SU JURISDICCIÓN
“La parte actora pidió se declarara la
ilegalidad de las resoluciones que se detallan así:
a) Resolución dictada por el Gerente Financiero
de la Alcaldía Municipal de San Salvador, a las ocho horas del veintisiete de
septiembre de dos mil siete, que resolvió aplicar a la Sociedad Productos
Alimenticios Sello de Oro, Sociedad Anónima de Capital Variable la cantidad de
doce mil trescientos veintiocho dólares de los Estados Unidos de América con
sesenta y siete centavos de dólar ($12,328.67), equivalentes a ciento siete mil
ochocientos setenta y cinco colones con ochenta y seis centavos de colón
(¢107,875.86), en concepto de complemento de impuestos municipales, para los
años de dos mil tres, dos mil cuatro y dos mil cinco.
b) Acuerdo tomado en Sesión Extraordinaria
celebrada por el Concejo Municipal de San Salvador el día veintinueve de abril
de dos mil ocho, mediante el cual se acordó declarar no ha lugar el Recurso de
Apelación interpuesto contra la Gerencia Financiera, Unidad de Fiscalización
del mismo Municipio, por la emisión de la resolución descrita en el numeral
anterior.
Hace recaer la ilegalidad de la resolución
esencialmente en las siguientes disposiciones:
1) artículos 106 inciso último y 231 de la
Constitución de El Salvador, que prohíben la confiscación y contemplan el
Principio de Legalidad que rige en materia tributaria.
2) artículos 12, 13 inciso 2°, 15 y 16 de la de
la Ley General Tributaria Municipal, que regulan el hecho generador de los
tributos municipales.
3) artículo 82 de la Ley General Tributaria
Municipal, que establece que todo proceso de control, inspección, verificación
e investigación que tenga por propósito establecer el cumplimiento o
incumplimiento de las obligaciones tributarias tiene que ceñirse a lo
establecido en dicho artículo.
4) artículo 123 de la Ley General Tributaria
Municipal, en relación al artículo 428 del Código Procesal Civil, al declarar
inadmisible el Recurso de Apelación presentado.
5) artículos 10, 26 y siguientes de la de la Ley
General Tributaria Municipal, que regulan el Principio de doble tributación.
6) artículos 18 y 19 de la Ley General
Tributaria Municipal, que se refieren al sujeto pasivo de la obligación
tributaria municipal.
7) artículo 2 inciso 2° de la Ley General
Tributaria Municipal, de conformidad al cual los tributos deben fundamentarse
en los Principios de generalidad, equidad de la carga tributaria y sobre todo
de no confiscación.
2. NORMATIVA APLICABLE.
a) Constitución de la República, Asamblea
Constituyente, Número 38, del quince de diciembre de mil novecientos ochenta y
tres, publicado en el Diario Oficial Número 234, Tomo 281, del dieciséis de
diciembre de mil novecientos ochenta y tres.
b) Ley General Tributaria Municipal, Decreto
Legislativo número 86, del diecisiete de octubre de mil novecientos noventa y
uno, publicada en el Diario Oficial número 242, Tomo 313, del veintiuno de
diciembre de mil novecientos noventa y uno.
3. SOBRE PRINCIPIO DE LEGALIDAD DE LA
ADMINISTRACIÓN PÚBLICA.
La parte actora alega que se ha violado el
Principio de Legalidad que rige en materia tributaria al gravar activos que
declara y paga en las Alcaldías en donde la Sociedad desarrolla sus
actividades, para ello se hacen las siguientes consideraciones:
En relación al Principio de Legalidad en
Sentencia de las nueve horas del veinte de marzo de mil novecientos noventa y
siete, esta Sala expuso:
"La conexión entre el Derecho y el
despliegue de las actuaciones de la Administración, se materializa en la atribución
de potestades, cuyo otorgamiento habilita a la Administración a desplegar sus
actos. Como afirma Eduardo García de Enterría, "sin una atribución legal
previa de potestades la Administración no puede actuar, simplemente
(...)". Si la Administración pretende iniciar una actuación concreta y no
cuenta con potestades previamente atribuidas para ello por la legalidad
existente, habrá que comenzar por proponer una modificación de esa legalidad,
de forma que de la misma resulte la habilitación que hasta ese momento
faltaba”” (proceso referencia 17-T-96).
Es Principio reconocido en todo Estado de
Derecho: 1° Que la Administración Pública actúa conforme a las facultades y
atribuciones que el ordenamiento jurídico aplicable le otorga; y 2° Que el
administrado puede ejercer y hacer valer sus derechos en los términos
conferidos por la Ley. Lo anterior se traduce en el sometimiento de la
Administración al ordenamiento jurídico o "Principio de Legalidad",
consagrado en el artículo 86 de la Constitución que prescribe: "El poder
público emana del pueblo. Los órganos del gobierno lo ejercerán
independientemente dentro de las respectivas atribuciones y competencias que
establecen esta Constitución y las leyes (...). Los funcionarios del gobierno
son delegados del pueblo y no tienen más facultades que las que expresamente
les da la ley".
El artículo 231 de la Constitución regula el
Principio de Legalidad Tributaria o de Reserva de Ley, el cual exige que el
ejercicio de ese poder requiere de una Ley formal que determine específicamente
los elementos esenciales del tributo, tales como lo son: el hecho imponible,
los sujetos de éste, el objeto del gravamen, la cuantía del tributo y la forma
de pago.
Para que se configure un hecho imponible se debe
verificar el acaecimiento de cuatro elementos: a) material,implica la descripción
objetiva del hecho o situación prevista de forma abstracta; b) personal, está dado por la persona que
realiza el acto gravado o a cuyo respecto
se configura el aspecto material, llámese sujeto pasivo de la obligación
tributaria; c) temporal, indica el momento exacto en que se
produce el hecho descrito en la Ley; y,d)espacial, es el lugar donde se realiza el
hecho descrito por el legislador. Si uno de estos elementos falta no surge la
obligación tributaria.
4. SOBRE EL PRINCIPIO DE TIPICIDAD Y EL HECHO
GENERADOR DEL IMPUESTO.
Como una consecuencia del Principio de Legalidad
se encuentra la exigencia de Tipicidad del hecho, según la cual, a todo tributo
debe precederle una previsión normativa en la que se describa de manera clara,
precisa e inequívoca el hecho generador del impuesto con todos sus elementos
configurativos.
Los Tributos son exigidos por el Estado en
ejercicio de su poder de imperio, el elemento esencial del tributo es la
coacción, la cual se manifiesta en la prescindencia de una contraprestación
voluntaria del administrado. Sin embargo, este poder del Estado no es ilimitado
ya que existen límites formales a la potestad tributaria, que se refieren a la
manera de producción de los tributos y en este ámbito aparecen los Principios
de Tipicidad, Reserva de Ley y Legalidad Tributaria (Sentencia Definitiva de la
Sala de lo Contencioso Administrativo, referencia 63-I-2001 de las catorce
horas del día veinticuatro de febrero de dos mil seis).
Es en la especificidad de la conducta típica
donde la Sala de lo Contencioso Administrativo advierte que, los hechos
imponibles deben encontrarse delimitados. El Principio de Tipicidad representa
una derivación del Principio de la exigencia de Seguridad Jurídica, y
constituye un límite fundamental para la arbitrariedad de la Administración
Pública.
La
Administración cuando procede a ejercer su poder de imperio al exigir impuestos
a los sujetos pasivos de la obligación tributaria, debe tener en cuenta que al
hacerlo no desarrolla una facultad discrecional, sino una actividad jurídica de
aplicación de normas que exige como presupuesto objetivo, el encuadre o
subsunción del hecho generador predeterminado legalmente.
5. APLICACIÓN AL CASO EN DEBATE.
La parte actora alega que tiene su domicilio
principal o casa matriz en Jayaque, departamento de La Libertad, lugar donde
declara su balance general, ejerce su actividad económica, declara y paga
impuestos, pero que en San Salvador la Sociedad no ejerce ninguna actividad,
por lo que considera que la Alcaldía Municipal de San Salvador no tiene
facultades de hacerle ningún cobro en concepto de impuestos.
Sobre el hecho generador en materia tributaria
municipal, se tienen las siguientes disposiciones:
El artículo 2 de la Ley General Tributaria
Municipal regula que: "Las
leyes y ordenanzas que establezcan tributos municipales determinarán en su
contenido: el hecho generador
del tributo; los sujetos activo y pasivo; la cuantía del tributo o forma de
establecerla; las deducciones, las obligaciones de los sujetos activo, pasivo y
de los terceros; las infracciones y sanciones correspondientes; los recursos
que deban concederse conforme esta Ley General; así como las exenciones que
pudieran otorgarse respecto a los impuestos. Dichas leyes y ordenanzas deberán
fundamentarse en la capacidad económica de los contribuyentes y en los
principios de generalidad, igualdad, equitativa distribución de la carga
tributaria y de no confiscación."
El artículo 11 del mismo cuerpo legal,
prescribe que "La obligación tributaria municipal es el vínculo
jurídico personal que existe entre el Municipio y los contribuyentes o
responsables de los tributos municipales, conforme al cual, éstos deben
satisfacer una prestación en dinero, especies o servicios apreciables en
dinero, al verificarse el hecho generador de la obligación tributaria, en el
plazo determinado por la ley u ordenanza que lo establezca o, en su defecto, en
el estipulado en esta Ley". A
su vez, el artículo 12 de la normativa en comento establece que por hecho
generador o hecho imponible, se entiende "(...), el supuesto previsto en la ley u
ordenanza respectiva de creación de tributos municipales, que cuando ocurre en
la realidad da lugar al nacimiento de la obligación tributaria".
Finalmente, el artículo 15 establece: "El
hecho generador se considera que ocurre: a) En el lugar donde se han realizado
las circunstancias y elementos constitutivos del mismo; y b) Donde se ha
realizado el último de éstos, salvo disposición legal en contrario aplicable a
todos los municipios.
En el caso de titulares de establecimientos que
tuvieren su matriz radicada en un municipio determinado, las agencias,
sucursales, oficinas o cualquier otro tipo de activo gravable, de acuerdo a lo
que la presente Ley y otras de la materia defina, que dicho titular posee en
otros municipios serán objeto de la aplicación de tributos en dichos
municipios. En tal caso, para la aplicación de los tributos correspondientes a
la matriz, se deducirán las cantidades aplicadas por las municipalidades de las
comprensiones en que operen las agencias, sucursales, oficinas u otros activos
gravables, de acuerdo a lo que la presente Ley y otras de la materia definan,
siempre que la base imponible fuere la misma para aquélla y para éstas. La
deducción se hará únicamente de los tributos afectados.
En el presente proceso, constan las fotocopias
debidamente certificadas por notario del detalle que contiene la descripción y
ubicación de bienes de activo fijo e inversiones elaborados por la sociedad, de
los años dos mil tres (folios […]), dos mil cuatro (folios […]) y dos mil cinco
(folios […]), que fueron presentados dentro del procedimiento administrativo a
requerimiento de la autoridad demandada, así como también consta en el
expediente administrativo, los balances contables de los años dos mil tres
(folios […]), dos mil cuatro (folio […]) y dos mil cinco (folio […]), de todo
lo cual se advierte que la sociedad actora no posee ningún tipo de activo fijo
o inversión en el Municipio de San Salvador que pudiera ser sujeto de gravamen
tributario de parte de la Alcaldía Municipal del referido Municipio.
Asimismo, fotocopias debidamente certificadas
por notario de los formularios de las declaraciones de impuestos municipales de
los períodos de los años dos mil tres (folios […]), dos mil cuatro (folios […])
y dos mil cinco (folios […]), de los cuales consta que la demandante presentó
sus declaraciones como Sociedad inactiva, es decir, que no realizó en dicho
período, ninguna actividad comercial que le generara obligación tributaria
alguna.
Lo anterior, en virtud que la Sociedad Productos
Alimenticios Sello de Oro S.A. de C.V. con fecha cinco de abril de dos mil uno,
presentó el respectivo formulario de desinscripción de contribuyentes (folio
[…]) a la Alcaldía Municipal de San Salvador, ya que la empresa a esa fecha no
poseía bienes muebles ni inmuebles en dicha jurisdicción.
Consta además en el expediente administrativo
las constancias de las Alcaldías Municipales en donde la sociedad actora, por
poseer activos y realizar operaciones declaró y pagó los impuestos que le
correspondía en los períodos tributarios de dos mil tres, dos mil cuatro y dos
mil cinco (folios […] del expediente administrativo).
De todo lo reseñado se colige, que la
Administración Tributaria Municipal, al realizar la determinación del impuesto,
erró al analizar la ocurrencia de tres de los elementos del hecho generador
relacionados, de la siguiente manera:
(1)Elemento material: no
comprobó la ocurrencia de la actividad gravada con el impuesto: pues gravó a la
Sociedad Productos Alimenticios Sello de Oro S.A. de C.V. con impuestos
complementarios municipales, sin comprobar que la referida Sociedad realizaba
operaciones y/o tuviera activos fijos en dicha jurisdicción.
(2) Elemento personal: identificó
como sujeto de la obligación a la Sociedad Productos Alimenticios Sello de Oro
S.A. de C.V., cuando de conformidad al artículo 15 de la Ley General Tributaria
Municipal, ésta no era sujeta de impuestos municipales en la jurisdicción de
San Salvador al no realizar ninguna actividad comercial y por tanto, no se ha
configurado éste elemento del hecho generador.
(3) Elemento
espacial: señala que el hecho
generador se originó en la ciudad de San Salvador, lugar donde se supone la
parte actora tenía activos fijos que debieron ser declarados en esa
Municipalidad para el pago de impuestos Municipales, cuando quedó comprobado
que la sociedad demandante no tenía activos fijos en la jurisdicción de San
Salvador en los períodos fiscalizados.
Así pues, la Administración Tributaria Municipal
únicamente identificó los períodos tributarios (dos mil tres, dos mil cuatro y
dos mil cinco) en que supuestamente se produjo el hecho generador descrito en
la Ley (elemento temporal), que fueron los tomados en cuenta
para la fiscalización de la sociedad actora, por lo que no se verificó la
concurrencia de los cuatro elementos necesarios para lograr configurar la
existencia del hecho imponible establecido
en la Ley General Tributaria Municipal que se pretendió hacer valer por las
autoridades demandadas.
En consecuencia, se concluye que las autoridades
demandadas han violado el Principio de Legalidad al querer imponer impuestos
municipales sin una Ley previa que las faculte, por actividades desarrolladas y
por los activos que se tengan fuera de su jurisdicción Municipal, pues con la
documentación relacionada anteriormente ha quedado demostrado, que la parte
actora no posee inmuebles en la jurisdicción de San Salvador que la hagan
sujeto de obligaciones tributarias en dicho Municipio, así como también, que
cumplió con sus obligaciones tributarias en los Municipios en los que estaba
obligado a tributar por los inmuebles y actividades comerciales efectuadas en
los períodos tributarios de dos mil tres, dos mil cuatro y dos mil cinco, en
consecuencia deberá dictarse un fallo declarando ilegal la actuación de la
Administración Pública.
Advertida la ilegalidad respecto del punto ya
expuesto, resulta inoficioso el pronunciamiento respecto de los otros
argumentos de ilegalidad invocados por la parte actora.
6. CONCLUSIÓN.
Así, después de analizar la Ley aplicable al
presente caso y de los razonamientos realizados, esta Sala estima que la
Alcaldía Municipal de San Salvador no tenía la potestad legal para imponer
ningún tipo de tributos a la Sociedad actora, no estaba habilitada para
realizar tales cobros, con lo que resulta que la autoridad demandada no actuó
conforme a derecho y consecuentemente, son ilegales las resoluciones impugnadas
en el presente proceso por la Sociedad Productos Alimenticios Sello de Oro S.A.
de C.V..
7. SOBRE EL RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO
VIOLADO.
Dado que en el presente caso no se otorgó la
suspensión provisional de los efectos de los actos impugnados, por no haber
sido solicitada en la demanda, este Tribunal desconoce si efectivamente la
parte actora canceló a la autoridad demandada la cantidad determinada en concepto
de complemento de impuestos municipales para los períodos tributarios de los
arios dos mil tres, dos mil cuatro y dos mil cinco. Por ello, si tal cantidad
aún no ha sido cancelada, deberá la autoridad demandada abstenerse de realizar
tal cobro; y en caso contrario, deberá la parte demandada efectuar todas las
operaciones pertinentes a efecto de devolver a la Sociedad Productos
Alimenticios Sello de Oro S.A. de C.V. la cantidad determinada por los actos
que mediante esta sentencia han sido declarados ilegales.”