[DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS]
[COMPETENCIA PARA RESPONDER A CONSULTAS REALIZADAS POR AGENTES ADUANEROS DE SOCIEDADES CONTRIBUYENTES]
"La parte demandante pretende que se declare la ilegalidad de los actos administrativos siguientes:
a) Resolución emitida por el Administrador de Aduanas, del Depósito Temporal DHL, de Antiguo Cuscatlán, Departamento de La Libertad, el cinco de noviembre de dos mil siete, mediante la cual declara improcedente la solicitud de devolución de lo pagado indebidamente en la Declaración de Mercancías 4- 3378 del veinte de febrero de dos mil siete;
b) Resolución del Director General de Aduanas de las ocho horas del veinte de noviembre de dos mil siete, mediante la cual se declara inadmisible el recurso de Revisión por razón de la materia.
c) Resolución INC-A0712003T emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, de las ocho horas del diecisiete de diciembre de dos mil siete, por medio de la cual declara inadmisible el recurso interpuesto por ser incompetente para conocer de la resolución pronunciada por el Director General de Aduanas.
La Sociedad demandante hace recaer la ilegalidad de las resoluciones impugnadas, esencialmente en los siguientes aspectos:
1) Que la autoridad demandada violentó su Derecho a la Seguridad Jurídica y a la Propiedad y Posesión, al denegar la devolución solicitada, en virtud que de la correcta clasificación de mercancía realizó un pago de lo no debido en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación, y que de conformidad al art. 63 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano tiene el derecho de reclamar lo pagado en exceso o indebidamente, dentro de un plazo de cuatro años, a partir de la fecha del pago realizado, y que en lo no previsto en dicho código se atenderá supletoriamente a la legislación nacional de conformidad con el art. 110 del mismo.
2) Que el Director General de Aduanas sin fundamento legal declaró inadmisible el recurso de revisión aduciendo no ser competente en razón de la materia, ante lo cual considera que de conformidad con el art. 8 letra r) y 16 letras e), g) y h) de su Ley de Orgánica es competente para conocer del recurso de revisión, pues se trata de una clasificación arancelaria.
3. Que el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, se declaró incompetente para conocer sobre el recurso de apelación cuando el caso solicitado es relativo a un caso de clasificación arancelaria, para lo cual el art. 1 de la Ley de Organización y Funcionamiento le otorga competencia y además de conocer del presente caso que es un devolución que generó la improcedencia de la resolución del Administrador de Aduanas Depósito Temporal DHL.
Las autoridades respectivamente señalan que no es procedente devolver lo solicitado en razón que la Declaración de Mercancías 4-3378 e importación de la mercancía amparada en la misma corresponde al veinte de febrero de dos mil siete, y que la consulta relativa a la clasificación arancelaria fue presentada, el diecinueve de abril de dos mil siete, la cual es posterior a la presentación de la declaración, y que dichas actuaciones no son materia revisable ni apelable, en razón de lo cual los recursos fueron declarados inadmisible, el primero en base a los arts. 45 y 47 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, en relación con el art. 102 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, y el segundo en base a los arts. 1 y 2 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, en relación al art. 51 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, y que por no existir en la legislación nacional disposiciones que les otorgue la competencia para conocer del agravio alegado por la sociedad demandante, consistente en la denegatoria de una solicitud de devolución, en consecuencia dicho acto originario se constituye en firme.
[…]
2.3 EL AGOTAMIENTO DE LA VÍA ADMINISTRATIVA.
De conformidad con la letra a) del artículo 7 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se exige como requisito procesal de admisibilidad de la acción contenciosa el previo agotamiento de la vía administrativa. El cual se entiende cumplido cuando se ha hecho uso en tiempo y forma de los recursos reglados en el ordenamiento jurídico vigente.
Es importante destacar que la flexibilización en cuanto a tener por agotada la vía previa, sin exigir que la resolución del recurso contenga un pronunciamiento sobre el fondo, no significa que en sede judicial tenga que pronunciarse per se una sentencia sobre el fondo, pues significaría asumir, sin más, que todo rechazo in limine de un recurso administrativo lo ha sido de manera ilegal y desconocer la potestad de la Administración para declinar válidamente el conocimiento de un recurso administrativo, por el contrario, lo que se trata con esta forma de interpretar el agotamiento de la vía administrativa obedece a la necesidad de efectivizar, a partir de los principios de protección jurisdiccional, en cuanto a la defensa de los derechos o intereses del administrado mediante el proceso contencioso administrativo, pero sin desconocer las potestades que el ordenamiento determina a favor de la Administración. En razón de lo cual cuando la acción contenciosa se dirige contra el acto originario y contra el que inadmite o rechaza el recurso que agota la vía administrativa, la decisión judicial para el conocimiento del fondo del asunto, está condicionado a que resulte ilegal el rechazo in limine del recurso, todo ello dentro de un único proceso.
En el caso de autos, de lo manifestado por la parte actora y de la documentación que obra en los expedientes administrativos, se observa que la sociedad demandante por no estar de acuerdo con la resolución emitida por la Administración de Aduanas Depósito Temporal DHL, el cinco de noviembre de dos mil siete, en la que se declaró improcedente la solicitud de devolución del pago no debido de los Derechos Arancelarios, interpuso recurso de revisión ante la Dirección General de Aduanas el doce de diciembre de dos mil siete, el cual fue declarado inadmisible el veinte de noviembre de dos mil siete, en razón que los arts. 45 y 47 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras en relación con el art. 102 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, únicamente admiten recurso los actos y resoluciones que sancionen infracciones administrativas o tributarias, o se suspendan o cancelen las autorizaciones para operar, y no de la solicitud de devolución de un impuesto.
Ante lo cual la sociedad demandante considerando que dicha autoridad si tiene competencia de conformidad con el art. 8 letra r) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas para conocer de la devolución solicitada ante la autoridad inferior, ya que es relativo a una Clasificación Arancelaria de la mercancía importada, la cual constituyó el hecho generador del impuesto pagado indebidamente; recurrió en apelación ante el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, el cual fue declarado inadmisible por razón de la materia, señalando dicha autoridad en su informe justificativo que la reclamación intentada por la sociedad demandante, sobre la devolución de Derechos Arancelarios a la Importación, no es materia apelable ante esa instancia de conformidad con los arts. 1 y 2 de su Ley de Organización y Funcionamiento, en relación con el art. 51 de la Ley Especial para sancionar Infracciones Aduaneras.
De los argumentos de las partes y de la documentación agregada al proceso y a los expedientes administrativos se deduce que la sociedad demandante interpuso dos recursos: el de revisión y el de apelación, último con el cual se pretende agotar la vía administrativa.
De los cuales las autoridades demandadas son concluyentes en sostener que en el caso de autos se interpuso el recurso de revisión respecto de la denegación de una devolución de impuesto, pero la ley de la materia no franquea ningún recurso administrativo para que se conozca en revisión del agravio expuesto por la sociedad demandante, por lo que el acto dictado por el Administrador de Aduanas Depósito Temporal DHL, el cinco de noviembre de dos mil siete y notificado en esa misma fecha, adquirió estado de firmeza, y en consecuencia la demanda de la sociedad demandante es extemporánea, pues con dicha respuesta se agotaba la vía administrativa.
Se observa que además la representación fiscal en el traslado conferido a folio [...] vuelto, manifiesta que en cuanto a los arts. 1 y 2 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, estipulan que el Tribunal de Apelaciones, es competente para conocer de los recursos de apelación que interpongan los sujetos pasivos contra las resoluciones definitivas en materia de liquidación de oficio de tributos, imposición de sanciones, valoración aduanera, clasificación arancelaria y de origen de las mercancías, pero no así, de la devolución de los Derechos Arancelarios a la Importación.
3. ANÁLISIS DEL CASO
a. Delimitación del caso bajo análisis:
De los argumentos vertidos tanto por la Sociedad demandante como de lo manifestado por las autoridades demandadas, se delimita que la controversia en este proceso y sobre la cual recaerá esta Sentencia versa en primer lugar en determinar si los recursos interpuestos por aquella son los que la ley franquea y si las autoridades ante quienes fueron presentados tienen competencia para conocer respectivamente de ellos, y si con ellos se entiende agotada la vía administrativa, o en su caso si el acto origen es definitivo e impugnable ante este Tribunal, de resultar correctas las alegaciones de la sociedad demandante se procederá al conocimiento de la pretensión principal relativa a la legalidad de denegación de la solicitud de devolución del pago indebido de los Derechos Arancelarios a la Importación, amparado en la Declaración de Mercancía 4 3378 del veinte de febrero de dos mil siete.
b. Normativa Aplicable
Legislación Aduanera:
La Ley de Creación de la Dirección General de la Renta de Aduanas fue derogada por la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas (D.L. N° 903 del catorce de diciembre del dos mil cinco, publicado en el D.O. N° 8, tomo 370, del doce de enero de dos mil seis).
La Ley de Simplificación Aduanera con sus reformas efectuadas por medio de Decretos Legislativos números 906 y 905, de fechas catorce de diciembre del dos mil cinco y treinta de enero del dos mil seis, respectivamente, los que fueron publicados en su orden en los Diarios Oficiales números 8, tomo 370 y 26, tomo 370, del doce de enero y siete de febrero ambas fechas de dos mil seis.
El caso bajo análisis será resuelto al amparo de la normativa vigente al momento en que se emitieron los actos impugnados y por tanto dichas reformas ya eran aplicables al caso de autos.
b.1 Código Aduanero Uniforme Centroamericano CAUCA y Reglamento RECAUCA.
El art. 1 del CAUCA dispone que el objeto de dicho Código es establecer la legislación aduanera básica de los países signatarios, conforme a los requerimientos del Mercado Común Centroamericano y de los instrumentos regionales de integración, el cual es aplicado en todo el Territorio Aduanero, persona y mercancía entre otros señalados en el art. 2 del mismo.
Por su parte el art. 4 determina las definiciones y abreviaturas adoptadas por dicho instrumento y su reglamento, de los cuales podemos destacar para los fines de esta Sentencia, los términos: Autoridad Aduanera: definiéndola como: el funcionario del Servicio Aduanero que, en razón de su cargo y en virtud de la competencia otorgada, comprueba la correcta aplicación de la normativa aduanera, entendido como Servicio Aduanero: el constituido por los órganos de la Administración Pública, facultados por la legislación nacional para aplicar la normativa sobre la materia, el art. 6 CAUCA y define como (Legislación Nacional), el ordenamiento jurídico de cada Estado parte, incluyendo transitoriamente que cuando en el Código se refiere al Reglamento, este debía entenderse que es a la legislación nacional, último que tiene por objeto desarrollar las disposiciones del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, dentro del cual se otorga las funciones al Servicio Aduanero de "Cumplir y hacer cumplir las normas contenidas en dicho Código y Reglamento y demás disposiciones aduaneras", concepto dentro del cual se entiende incluida la Ley de Simplificación Aduanera. (arts. 1 y 4 RECAUCA).
En relación a la Potestad Aduanera a que hace referencia el Código Aduanero Uniforme Centroamericano, según el art. 7, se encuentra igualmente determinada en el ordenamiento jurídico interno de carácter aduanero (legislación nacional) a la Dirección General de Aduanas quien debía desplegarlas por medio de los funcionarios facultados en las respectivas normas aduaneras.
Por lo que según esta normativa de manera integral a dicha autoridad le competen las facultadas que la legislación aduanera, su ley de creación y su reglamento le confieran, entre las que se encuentran: el ejercer el control y cumplimiento de las obligaciones que el ordenamiento aduanero impone a los sujetos pasivos en materia arancelaria, recaudar los ingresos de esa naturaleza, practicar fiscalización sobre las obligaciones tributarias aduaneras, determinar los derechos arancelarios que conforme a la ley correspondan y la aplicación de sanciones por infracciones incurridas a la ley; así como "el cumplir y hacer cumplir las normas contenidas en el Código y Reglamento en estudio, y demás disposiciones aduaneras."
Ahora bien, a efectos de interpretar aquellos términos indeterminados que establecen las normativas en comento, esta regula en el art. 238 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, que las frases "entre otras" y "entre otros", deben entender que se refieren o comprenden aquellas normas que se encuentren vigentes y las demás que puedan establecerse por normativa interna.
Cabe agregar que la competencia para conocer de las impugnaciones de resoluciones y actos, el Código Aduanero Uniforme Centroamericano la otorga al Servicio Aduanero, el cual se deberá interponer en la forma y tiempo que señala la Legislación Nacional, de conformidad a lo regulado en el art. 102 de dicho Código y su Reglamento.
b. 2. Ley de Simplificación Aduanera
De conformidad con su art. 1 tiene por objeto el establecer el marco jurídico básico para la adopción de mecanismos de simplificación, facilitación y control de las operaciones aduaneras.
Para tales funciones los contribuyentes tienen la oportunidad de presentar ante la Dirección General las consultas que consideren oportunas, así de conformidad con el art. 4 " Cualquier persona con un interés legítimo podrá efectuar consultas a las autoridades aduaneras, como acto previo a la presentación de la declaración, relacionada con la aplicación de las disposiciones legales, que regulen entre otros la clasificación arancelar, y la valoración aduanera, los tributos que se cause con motivo de las operaciones aduaneras o cualquier otro asunto que tenga relevancia tributaria aduanera".
Por su parte el art. 5-A. En el caso de solicitudes relacionadas con Criterios o Resoluciones Anticipadas, presentadas ante la Dirección General, en el marco de los Acuerdos, Convenios, Tratados y otros instrumentos en material comercial, estas deberán ser resueltas dentro de los plazos establecidos en dichos instrumentos legales, mediante resolución razonada. De la resolución emitida procederá el recurso de apelación ante el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, conforme al procedimiento, formalidades y plazos establecidos en su Ley de Organización y Funcionamiento.
De tales disposiciones aplicables se tiene que la sociedad demandante discute que de conformidad al art. 110 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, CAUCA, se estipula la subsidiariedad de la normativa nacional para lo no previsto en el Código en mención y su Reglamento y que además de conformidad al art. 63 de dicho cuerpo normativo internacional, "el declarante podrá reclamar lo pagado en exceso o indebidamente cobrado por concepto de derechos, impuestos, intereses, recargos y multas dentro de un plazo de cuatro años de la fecha de dicho pago, y que por haber declarado mercancía importada con un código arancelario equivocado 8536, y de la consulta realizada a la Dirección General de Aduanas se obtuvo que el código correcto era el 8517 70 00, de lo cual resultó que a la mercadería importada por esta se le aplica la tasa del cero por ciento, y en consecuencia un pago no debido de los Derechos Arancelarios a la Importación.
Las autoridades demandadas alegan en primer lugar que se realizó una consulta ante la Dirección General de Aduanas con base en el art. 5 de la Ley de Simplificación Aduanera, de lo cual resultó la improcedencia de lo solicitado por la sociedad demandante, quien por no estar de acuerdo interpuso el recurso de revisión y luego el de apelación, los cuales no son franqueados en la normativa aplicable.
De tales alegaciones y disposiciones se deduce en primer lugar, que las consultas son realizadas directamente a las autoridades aduaneras, ello en razón de la alegación del Administrador de Aduanas demandado, quien sostiene que la consulta sobre la Clasificación Arancelaria fue ante el Departamento Técnico Arancelario de la Dirección General de Aduanas.
De conformidad con el art. 15 de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, estipula que la Administración Aduanera es la máxima autoridad quien depende del Director General, última autoridad quien de conformidad con el art. 8 letra p) de la Ley de Creación de la Dirección General de Aduanas le corresponde dar respuesta a las consultas realizadas por las personas que dicha disposición señala, quien a su vez puede delegar cualquiera de sus funciones de conformidad con el art. 10 de dicho cuerpo normativo nacional, y en el caso de autos se observa que la respuesta a la consulta realizada por el Agente Aduanal de la sociedad demandante fue suscrita por el Director General de Aduanas, por lo que no se comparte el señalamiento del Administrador de Aduanas en este sentido, pues dicha consulta fue resuelta por autoridad competente.
[CLASIFICACIÓN DE LOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS ADUANEROS]
c. Sobre los recursos administrativos aduaneros:
En el Título VIII, Capítulo II, epígrafe "DE LAS RECLAMACIONES Y LOS RECURSOS ADUANEROS", el art. 102 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano CAUCA regula tres tipos de recursos contra los actos y resoluciones que emita la Administración Aduanera, por las que determinen tributos, sanciones o que afecten en cualquier forma los derechos de los contribuyentes, los cuales son: el recurso de reconsideración ante dicha administración o el recurso de revisión para ante la autoridad superior del servicio aduanero.
El primero dentro del plazo de tres días siguientes a la notificación de la resolución respectiva, expresando las alegaciones técnicas, de hecho y de derecho, así como las pruebas en que fundamente su recurso, no así el recurso de revisión el cual resulta que si el de reconsideración es denegado, procede el de revisión, el que se presentará a la autoridad recurrida, para ante la autoridad superior del Servicio Aduanero, dentro del plazo de tres días siguientes a la notificación de la resolución que se impugna.
Ahora bien, contra los actos y resoluciones que emita la Autoridad Superior del Servicio Aduanero que no se deriven de actos originados en la Administración Aduanera, cabrá el recurso de apelación en la forma establecida en el art. 231 del Reglamento. El cual se interpondrá en la materia siguiente: clasificación y valor, ante los órganos técnicos que se refieren los arts. 103 y 104 del Código según el caso y en otras materias, ante el superior jerárquico del Servicio Aduanero o el competente, según la ley nacional, en la que a manera de integración normativa se puede incluir lo establecido en el art. 51 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, en el cual se estipula que: el recurso de apelación contra las resoluciones de la Dirección General, será condicionado por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas conforme a: “las formalidades, plazos, procedimientos y disposiciones legales que regulen las actuaciones de ese Tribunal”, autoridad que para los efectos que prescribe el Código Aduanero Uniforme Centroamericano posee el carácter de Tribunal Aduanero.
De los recursos de Reconsideración o Revisión
Al examinar el tema de los recursos administrativos a la luz de la legislación aduanera, en el Reglamento del referido Código –RECAUCA- dicho tópico se regula en el Título VII e instituye en el art. 227 los recursos de RECONSIDERACIÓN O DE REVISIÓN, los cuales han de interpretarse que quedan a la libre elección del recurrente si interponer uno o ambos, los que proceden contra los actos y resoluciones de la Administración aduanera en los que se determinen tributos, sanciones o que afecten en cualquier forma los derechos de los contribuyentes.
El recurso de reconsideración se podrá interponer ante la autoridad que emitió el acto, mientras que el de revisión para ante el Director General de Aduanas. Este último recurso también procede para ante el Director General contra la resolución de denegatoria total o parcial del recurso de reconsideración.
Del recurso de Apelación
En el acápite “Impugnación de Actos de la Autoridad Superior del Servicio Aduanero”, el art. 230 del RECAUCA ordena que “Contra los actos y resoluciones que emita la autoridad superior del Servicio Aduanero que no se deriven de actos originados en las administraciones aduaneras, cabrá el recurso de apelación en la forma prescrita en el art. 231 (…)”.
El art. 231 determina que “Contra las resoluciones de la autoridad superior del Servicio Aduanero, cabrá el recurso de apelación, (…)” en los siguientes casos:
a. En materia de clasificación y valor, ante los órganos técnicos a que se refieren los arts. 103 y 104 del Código, según el caso.
b. En otras materias, ante el superior jerárquico del Servicio Aduanero o el competente según la ley nacional
Los órganos que el Código Aduanero Uniforme Centroamericano menciona en el art. 103 son los Comités Arancelario y de Valoración, los cuales, según dicha disposición, conocerán en última instancia de los recursos en materia de clasificación arancelaria y de valoración; sin embargo, en El Salvador dicho Comité aún no ha sido creado, pero el art. 104 del mismo cuerpo normativo prevé como alternativa la creación de un Tribunal Aduanero Nacional, quién asumirá las funciones de dichos comités, con la organización, integración, atribuciones y demás competencias que se le otorguen.
Es importante destacar que la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, al referirse a los recursos en el art. 51, establece que el recurso de apelación contra las resoluciones de la Dirección General será conocido por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, conforme a las formalidades, plazos, procedimientos y disposiciones legales que regulan las actuaciones de ese Tribunal, el cual tendrá en estos casos el carácter de Tribunal Aduanero a los efectos de lo prescrito por el Código Aduanero Uniforme Centroamericano; por lo que corresponde efectivamente al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas la potestad de conocer y pronunciarse sobre la reclasificación arancelaria aplicada por la Dirección General de Aduanas, así como sobre la determinación de DAI e IVA causados.
[TRIBUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS CARECE DE COMPETENCIA PARA CONOCER DEL RECURSO DE APELACIÓN CONTRA RESOLUCIONES QUE DENIEGAN LA DEVOLUCIÓN DEL PAGO DE LO NO DEBIDO]
En ese orden de ideas, resulta insostenible la postura de la sociedad demandante en cuanto a que el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas sea competente para conocer en caso de la denegatoria de devolución de pago no debido, pues la naturaleza de las atribuciones otorgadas a este ente contralor en la normativa aduanal no es precisamente ese fin sino las enunciadas anteriormente y que se retomaran para los efectos de determinar su competencia, según el art. 231 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, es en materia de clasificación y valor, y en la norma nacional -Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, art. 1 es sobre: Liquidación de Oficio de Impuesto o imposición de una multa emitida por la Dirección General de Aduanas.
A manera de conclusión, cabe aclarar que si el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas carecía de competencia para conocer sobre la solicitud de devolución presentada por la demandante con motivo del pago de más de los Derechos Arancelarios a la Importación relacionado, lo era además para conocer del recurso de revisión interpuesto contra dicha denegatoria la cual constituye el acto original para estos efectos, pues para ello, la legislación internacional ya había franqueado un recurso ante los actos y resoluciones de la Administración Aduanera -recurso de reconsideración- o de revisión ante la Dirección General de Aduanas.
De ahí que la tesis del Tribunal de Apelaciones relativa a que no puede conocer del recurso interpuesto por la demandante en razón de la materia, es correcta.
En consecuencia, no es mediante el acto impugnado que se determinó la Clasificación Arancelaria, o que se haya realizado la respuesta a una consulta, sino más bien, fue el resultado del análisis de la normativa aplicable y documentación presentada por la demandante, resultando la improcedencia de lo solicitado, en razón que la resolución que determina la correcta clasificación de la mercancía importada estipulaba que la misma tendría validez únicamente para las mercancías objeto de consulta, siempre que se tratara de un acto previo a la declaración, lo cual no ocurrió en el presente caso.
Ahora bien, efectivamente la normativa secundaria que señala la parte actora otorga el derecho a que se le reintegre lo ingresado indebidamente, ya por error se aplicó una clasificación que no correspondía, y que al no ser favorable a sus intereses a la misma le generaba o el derecho de interponer el recurso de reconsideración o el de revisión regulados por los arts. 227 y 228 del Reglamento el Código Aduanero Uniforme Centroamericano, el cual es parte de la normativa interna aduanera aplicable, en razón que sus derechos estaban siendo afectados al erogar un pago que no debía, tal como las normas citadas lo estipulan, los cuales por ser de índole facultativo no le son exigibles su agotamiento para acudir a esta jurisdicción, pero si decide hacer uso de dichos medios de impugnación es posible impugnar en esta sede ambos actos -el acto origen y el que resuelve el recurso-
Ahora bien, la autoridad demandada ante quien se interpuso dicho recurso -Dirección General de Aduanas-, se declaró incompetente de conocer del mismo en razón de la materia, la cual considera que en el caso de la denegatoria de una devolución no es materia que se pueda conocer en recurso de revisión de conformidad con los arts. 45 y 47 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras LESIA, ni existir en la legislación nacional recurso para dicha actuación, alegación que esta Sala no comparte, pues esta ha pronunciado al respecto los siguientes criterios:
1. Que para entender el fundamento del derecho a la devolución, el legislador ordinario actúa inspirado en determinados principios constitucionales, que son los principios generales consagrados al más alto nivel normativo. Esta asimilación de los principios constitucionales a los principios generales del Derecho, entre los que destacan los de inspiración humanista, ha servido para que la inercia de una buena parte de la doctrina vea en ellos el fundamento del derecho a la devolución de los ingresos indebidos.
Estos principios, caracterizados como realizables, constituyen al margen de su aplicación directa, una suerte de mandato implícito al legislador y/o al juzgador. Frente a la eventual recepción legislativa de los principios generales del Derecho, los principios Constitucionales de carácter Tributario en el caso de autos de índole aduanal definen el modelo de Hacienda Pública que la Constitución ha querido establecer y de su conjugación se deduce como quiere el constituyente que se haga efectivo el deber constitucional de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas.
Por tanto, estos principios son valores que están en la base del orden jurídico positivo y que por ello deben de ser actualizados por el poder legislativo y aplicados por el juzgador, en los cuales se encuentran la justicia y la seguridad jurídica, los cuales la sociedad demandante alega han sido violentados con las actuaciones de las autoridades demandadas, la cual: "desde la perspectiva del derecho constitucional, la condición resultante de la predeterminación, hecha por el ordenamiento jurídico, de los ámbitos de licitud e ilicitud en la actuación de los individuos, lo que implica una garantía para los derechos fundamentales de la persona y una limitación a la arbitrariedad del poder público. Puede presentarse en dos manifestaciones: la primera, como una exigencia objetiva de regularidad estructural y funcional del sistema jurídico a través de sus normas e instituciones; y en la segunda, en su faceta subjetiva, como certeza del derecho, es decir, como proyección, en las situaciones personales, de la seguridad objetiva, en el sentido que los destinatarios del derecho puedan organizar su conducta presente y programar expectativas para su actuación jurídica futura bajo pautas razonables de previsibilidad" (Sentencia del diecinueve de marzo de dos mil uno, Amp. 305-99).
2. Que la norma que, en nuestro ordenamiento positivo, regula el derecho del particular a la devolución de los impuestos que hubiesen ingresado indebidamente es en primer lugar el art. 63 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, que establece como hemos señalado la acción del contribuyente para solicitar la devolución de las sumas enteradas de más, o indebidamente, la cual caduca en cuatro años. Si consideramos que estos principios tienen carácter vinculante, en tanto dirigen la acción del legislador y todo precepto ha de tener su fundamentación en los mismos, ha de colegirse que admitimos esos principios Constitucionales como fundamento del derecho a la devolución de los ingresos tributarios indebidos dentro de dicho plazo, en razón que nadie puede enriquecerse injustamente a costa de otro como la ley, la doctrina y la jurisprudencia lo sostienen.
Al respeto, esta Sala ya se ha pronunciado en cuanto a que su finalidad es corregir aquellos desequilibrios patrimoniales no justificados por lo que, normalmente, se resolverá en la atribución de un derecho a la devolución del indebido a favor del solvens indeviti, aceptar lo contrario se convertiría en un enriquecimiento sin causa el cual constituye un principio ético, como aplicación de la equidad al corregir un desplazamiento patrimonial privado de causa, en razón que el enriquecimiento de la Administración, entendido como un aumento patrimonial por afluencia de dinero tiene lugar a través del ejercicio de un derecho de crédito que no tiende a proteger un interés individual, sino los intereses generales, objetivamente definidos en la ley. Por tanto, la Administración no está ejercitando un interés propio, sino que está ejecutando la ley, que define intereses genérales. Lo esencial es que quien ha pagado indebidamente pruebe la ilegalidad del pago, (Sentencia Definitiva ref. 220-C-2001 de las quince horas y treinta y cinco minutos del treinta de noviembre de dos mil cuatro).
Por lo que a fin de dirimir el conflicto suscitado como consecuencia de la denegatoria de la devolución solicitada por la sociedad SSA SISTEMAS EL SALVADOR, S.A. DE C.V., ante el Administrador de Aduanas, Depósito Temporal DHL, acto que fue recurrido en revisión y apelación el primero ante la Dirección General de Aduanas, autoridad última que declaró no ser competente para conocer del agravio de esta por razón de la materia, y considerar que no existe en la normativa nacional una disposición que establezca que debe conocerse en revisión de dicho acto, y el según ante el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas del cual ya se ha establecido en párrafo anteriores de esta Sentencia que no es apelable dicha actuación.
Por lo que resta establecer que siendo el Código Aduanero Uniforme Centroamericano el que otorga el derecho a la devolución de lo pagado indebidamente en el art. 63, dicha norma debe ser cumplida por la Autoridad Aduanera -Dirección General de Aduanas-, en virtud de las funciones atribuidas en el art. 4 del Reglamento de dicho Código el cual desarrolla las disposiciones de este, en las que se contempla la de "cumplir y hacer cumplir las normas contenidas en el Código y este Reglamento y demás disposiciones aduaneras".
En tal sentido la Ley de Creación de la Dirección General de Aduanas, establece que la naturaleza, competencia y funciones de dicha autoridad, quien es el órgano superior jerárquico nacional en materia aduanera con atribuciones que la legislación aduanera, su ley de Creación, y su Reglamento le confieran; por lo que dentro de dichas facultades otorgadas por la legislación nacional en la cual integradamente forma parte el Convenio Aduanero Uniforme Centroamericano y su Reglamento que lo desarrolla, en las que se comprenden: aplicar la normativa sobre la materia, comprobar su correcta aplicación, así como facilitar y controlar el comercio internacional, y que en base a dicha naturaleza en sus actuaciones debe privar la Justicia, la legalidad, y la verdad material entre otros, principios o valores todo regulado en la Ley de Creación supra dicha, arts. 4 y
[COMPETENCIA PARA CONOCER DEL RECURSO DE REVISIÓN CONTRA RESOLUCIONES QUE DENIEGAN LA DEVOLUCIÓN DEL PAGO DE LO NO DEBIDO]
5. De las atribuciones otorgadas al Director General, resulta conveniente retomar la otorgada por el art.8 letra q) de la misma ley que a su tenor literal establece: "Cualquier otra facultad, atribución o función que determinen los Acuerdos, Tratados, Convenios y otros instrumentos en materia de comercio, así como la legislación aduanera correspondiente".
El recurso de revisión es un recurso reglado por la normativa nacional en la cual se incluye el Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, el cual procede de conformidad con el art. 227 y contra los actos y resoluciones que emita la Administración aduanera, en los que se determinen tributos, sanciones o que afecten en cualquier forma los derechos de los contribuyentes, podrá interponer, a elección del recurrente, el recurso de reconsideración ante dicha Administración o el de revisión para ante la autoridad superior del servicio aduanero —Dirección General de Aduanas-.
Por lo que este Tribunal considera que en base a la interpretación integral de la norma con base a la Constitución de la República, el Director General de Aduanas está llamado a conocer del recurso de revisión interpuesto con motivo de la afectación de derechos de la contribuyente principalmente su derecho de propiedad y posesión por haberse realizado un pago indebidamente.
En tal sentido la alegación del Director General de Aduanas en cuanto a no poder conocer en base a los arts. 45 y 47 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, la cual no resulta aplicable al presente caso pues no se trata de un acto sancionatorio sino de la denegatoria de una solicitud de devolución otorgada por el Código Aduanero Uniforme Centroamericano parte integrante de la normativa aduanera interna como fue analizado en párrafos anteriores de esta Sentencia. Además aduce dicha autoridad que la declaratoria es en relación con lo dispuesto por el art. 110 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, relativo a las impugnaciones de resoluciones y actos, el cual establece que: Toda persona que se considere agraviada por las resoluciones o actos de la autoridad del servicio aduanero, podrá impugnarlas en la forma y tiempo que señale la legislación nacional.
Retomando esta disposición resulta conveniente reiterar que tal normativa y su reglamento son consideradas efectivamente también como normativa interna, y de estricto cumplimiento en base a su objetivo, no hacerlo implicaría violentar la seguridad jurídica de los contribuyentes y del mismo Convenio el cual establece la legislación aduanera básica de los países signatarios conforme los requerimientos del Mercado Común Centroamericano y suscrito y ratificado por nuestro país.
Lo antes dicho guarda relación con lo dispuesto en el citado art. 8 letras q) y r) de la Ley de Creación de la Dirección General de Aduanas, en el sentido que es atribución del Director General, también: "cualquier otra facultad, atribución o función que determinen los Acuerdos, Tratados, Convenios y otros instrumentos en materia de comercio, o legislación aduanera correspondiente, y cualquier otra que se encuentre establecida en la ley".
De lo expuesto se puede concluir que la alegación de sociedad SSA, SISTEMAS EL SALVADOR, S.A. DE C.V., en cuanto a que la Dirección General de Aduanas es competente para conocer en revisión de la denegación de lo pagado de más o indebidamente que ordena el art. 63 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, es correcta, pues constituye una decisión que afecta los derechos de propiedad y posesión de la misma, y en virtud de los principios y valores de justicia, legalidad y seguridad jurídica y verdad material que deben inspirar las actuaciones de dicha autoridad y por la interpretación integral de la norma conforme a la Constitución, dicho acto podía ser revisable en sede administrativa.
Ahora bien, esta Sala luego de analizar las alegaciones de las partes intervinientes, de la documentación agregada al mismo y del contenido de los expedientes administrativos relacionados con el presente caso, se observa que el acto emitido el cinco de noviembre de dos mil siete, y notificado en esa misma fecha, para ser impugnado mediante el recurso de revisión, según lo dispuesto en el precitado art. 228 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, el plazo para su interposición era dentro de los tres días siguientes a la notificación de la resolución que se impugnaba, y finalizaba el ocho de ese mismo mes y año.
En razón que la sociedad demandante a su elección interpuso dicho recurso, se observa también, que el escrito de interposición pese a tener fecha ocho de noviembre de dos mil siete, la fecha de presentación ante la Administración Aduanera corresponde al doce del mismo mes y ario (folio [...] del Expediente de la Dirección General de Aduanas), y no habiéndose demostrado ni alegado lo contrario por la sociedad demandante, la fecha para contabilizar el plazo de interposición del recurso de revisión a la luz de la precitada disposición es el día doce de noviembre de dos mil siete, y siendo que el plazo legal para su presentación caducaba el ocho del mismo mes y año, resulta que el recurso de revisión se presentó extemporáneo en sede administrativa .
En consecuencia, dicho recurso aunque era franqueado por la normativa aplicable y con competencia para conocer del mismo la autoridad demandada — Dirección General de Aduanas-, es de carácter facultativo, y no exigible su agotamiento para acudir a esta jurisdicción, pero al optar por interponerlo es impugnable ante esta misma, junto con el acto origen.
En el caso de autos resulta que dicha impugnación no fue ejercitada con las formalidades legales relativas al plazo legal, en consecuencia la demanda contra dicha resolución del Director General de Aduanas pronunciada el veinte de noviembre de dos mil siete, es inadmisible.
En relación a lo determinado en párrafos anteriores de esta Sentencia en sobre el Recurso de Apelación, y lo pronunciado por este Tribunal en reiterada jurisprudencia en cuanto a que las resoluciones que desestimen solicitudes de pago en exceso o de pago indebido de un impuesto, no son apelables ante el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por no corresponder a la competencia que le otorga tanto la normativa aduanera en comento como la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, a la citada autoridad, sino que este tipo de actuaciones deben ser impugnables directamente anta esta Jurisdicción.
El acto mediante el cual se denegó la solicitud de devolución constituye un acto definitivo e impugnable directamente ante esta jurisdicción, dentro del plazo prescrito en el art. 11 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, el cual al ser emitido el cinco de noviembre de dos mil siete y notificado en esa misma fecha, resulta que al treinta y uno de marzo de dos mil ocho, fecha en que se interpuso la demanda motivadora de este proceso, ya había prescrito el plazo de sesenta días que estipula dicha normativa. En consecuencia la demanda resulta extemporánea, por lo que habiendo sido admitida indebidamente es procedente conforme el Art. 15 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, declarar inadmisible la misma.
4. CONCLUSIÓN
Habiéndose determinado en esta Sentencia que no es mediante el acto impugnado que se determinó la Clasificación Arancelaria, o que se haya realizado la respuesta a una consulta, sino más bien, fue el resultado del análisis de la normativa aplicable y documentación presentada por la demandante, y que del análisis de la misma se determinó que la resolución emitida por el Administrador de Aduanas Depósito Temporal DHL, mediante la cual se denegó la devolución de pago no debido de los Derechos Arancelarios a la Importación constituye un acto definitivo e impugnable directamente ante este Tribunal, pero siendo extemporánea su presentación, resulta que es inadmisible la demanda contra dicho acto. Asimismo resultó inadmisible la impugnación contra el acto pronunciado por el Director General de Aduanas respecto del recurso de revisión por haberse interpuesto de forma extemporánea en sede administrativa, y no ser apelable el acto mediante el cual se denegó la devolución solicitada, resulta que la actuación del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, es legal".