[EQUIDAD TRIBUTARIA]

[PRINCIPIO DEL DERECHO TRIBUTARIO]

“1. A. Con relación al “derecho” a la tributación en forma equitativa, es pertinente hacer referencia a la sentencia de Inc. 35-2009, de fecha 9-VII-2010, en la cual se expuso que el Derecho Tributario, en la medida en que pone en juego derechos fundamentales –como el de propiedad– y se encuentra ligado con aspectos vitales de la comunidad política organizada –como el financiamiento de los gastos públicos–, es una materia que necesariamente se debe regular en los escalones superiores del ordenamiento jurídico de un Estado.

De ahí que –se sostuvo en el citado precedente– a ese conjunto de normas previstas en el texto constitucional de modo sistemático se le conoce como “Derecho Constitucional Tributario” y, en ese sentido, la Constitución salvadoreña no es una excepción a dicha regla, pues a lo largo de su articulado se encuentran contemplados distintos preceptos de contenido tributario –que si bien forman parte de las normas financieras en general, son perfectamente diferenciables de estas–.

[APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONÓMICA]

[…] C. a. Según el principio de capacidad económica, las personas deben contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado en proporción a la aptitud económico-social que tengan para ello.

Se trata de un principio que limita a los poderes públicos en el ejercicio de su actividad financiera, pero que, además, condiciona y modula el deber de contribuir de las personas. En ese sentido, puede afirmarse que el aludido principio actúa como presupuesto y límite de la tributación.

Así, legislativamente la capacidad económica se puede determinar a partir de índices –como el patrimonio o la renta– o de indicios –como el consumo o el tráfico de bienes–. Es decir, en su concreción normativa opera el principio de normalidad, según el cual, cuando el Legislador configura una determinada situación como hecho generador, atiende a un supuesto que normalmente es indicativo de capacidad económica.

En ese sentido, la capacidad económica es una exigencia del ordenamiento tributario globalmente considerado, así como de cada tributo. No obstante, respecto a las tasas y contribuciones especiales, que se rigen por el principio de beneficio, el principio de capacidad económica no se exige como en el caso de los impuestos, aunque ello no obsta a que el Legislador lo considere como baremo de su potestad de crear tributos.

b. Sobre el principio de capacidad económica también es pertinente mencionar que tiene dos manifestaciones: i) la capacidad económica objetiva –o absoluta–; y ii) la capacidad económica subjetiva –o relativa–.

i. La capacidad económica objetiva es la capacidad abstracta para concurrir al sostenimiento de las cargas públicas. Es aquella capacidad que el Legislador toma en cuenta cuando configura el hecho generador de un tributo. Su finalidad es asegurar que sólo se van a gravar actos, hechos o negocios que efectivamente revelen capacidad económica.

ii. La capacidad económica subjetiva, por su parte, es aquella que sirve para orientar o modular, respecto a un contribuyente en particular, la carga tributaria que en concreto puede sufrir según sus objetivas y particulares posibilidades de hacerlo. En ese sentido, si bien el sujeto tiene la obligación de tributar, ello debe hacerse conforme a la riqueza efectivamente disponible. De ahí que podamos aseverar que la situación económica de la persona que va a ser objeto de gravamen por un tributo en particular debe valorarse conforme a parámetros que reflejen que aquel tiene aptitud contributiva, a efecto de que la imposición no implique un menoscabo sustancial de su patrimonio o renta; en ese sentido, sus circunstancias personales y familiares deben ser tenidas en cuenta al momento de determinar su riqueza imponible.  

En consonancia con lo anterior, es importante destacar que la capacidad económica para contribuir con los gastos públicos comienza una vez que el sujeto ha cubierto sus necesidades básicas, puesto que sería arbitrario que el Estado exigiera aportaciones a las personas para sostener el interés general cuando aquellas no disponen del mínimo indispensable para su existencia.

Esto último se encuentra en consonancia con la referida sentencia de Inc. 35-2009, en la que se señaló que mediante la capacidad económica subjetiva se trata de asegurar a las personas físicas un mínimo vital exento de toda tributación. Ahora bien, dicha condición tiene concreción en un principio más específico, el de no confiscación: en efecto, un presupuesto para evitar un detraimiento sustancial de la renta o patrimonio de un sujeto consiste precisamente en garantizarle el goce de sus necesidades esenciales.

c. La capacidad económica se proyecta: i) en el plano vertical, en el derecho de propiedad y la libertad económica, los cuales deben resguardarse frente a tributaciones excesivas o desmedidas, en el sentido que el porcentaje de los ingresos de los contribuyentes que puede ser legítimamente afectado por un impuesto no debe ser desmedido respecto a su riqueza objetivamente disponible; y ii) en el plano horizontal, lo que supone que el cúmulo de tributos que afectan a un contribuyente deben configurar un “sistema” regido auténticamente por indicadores o indicios que reflejen la aptitud contributiva de los sujetos pasivos. En este último plano, resultan contrarios a la capacidad económica y, en consecuencia, al derecho de propiedad los casos en que, por ejemplo, una misma riqueza –con independencia de la configuración legal de los hechos imponibles respectivos– se grava dos o más veces o, por el contrario, cuando una riqueza no sufre gravamen alguno.

d. En el ámbito de la actuación del Órgano Legislativo, el principio de capacidad económica debe respetarse en la configuración de dos aspectos del tributo: i) la capacidad objetiva; y ii) la intensidad del gravamen.

i. El primer aspecto pasa, a su vez, por tres exigencias: a’) Si conforme al principio de capacidad económica debe gravarse la riqueza disponible, sólo deben cargarse los rendimientos netos, aunque ello no impide que el Legislador por razones de practicabilidad administrativa utilice, por ejemplo, técnicas que se ajusten más o menos a dicha exigencia –v. gr. que sólo permita la deducción de los gastos indispensables para obtener los ingresos–; b’) el gravamen debe cuantificarse en relación con un período impositivo determinado, a fin de, por ejemplo, evitar que la renta obtenida en un sólo período se vuelva a gravar posteriormente o que se desconecten ingresos y pérdidas y termine afectando la regla de que sólo debe imponerse el neto objetivo; y c’) el gravamen debe recaer únicamente en rendimientos efectivos, no ficticios, por lo que gravar la capacidad productiva, la riqueza probable o las utilidades puramente nominales puede resultar contrario al principio en análisis en algunos casos.

ii. En virtud del segundo aspecto, la capacidad económica también debe incidir –al igual que los otros principios tributarios materiales– en la determinación de la intensidad del gravamen. Así, el principio de capacidad económica se optimiza cuando el Legislador configura el sistema fiscal en términos equitativos con relación a la riqueza objetivamente disponible de los contribuyentes. Esto se relaciona con el principio de progresividad, por cuanto este último sirve para modular el monto que cada sujeto debe aportar al Estado para el mantenimiento de las necesidades esenciales de la población. De esta forma, se busca corregir, por ejemplo, el efecto regresivo de los impuestos indirectos. En todo caso, la intensidad del gravamen tiene como límite la confiscatoriedad.

[DERECHO DE PROPIEDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIA]

2. A. En el presente caso, es preciso acotar que –tal como se mencionó en el Considerando V.1 de esta sentencia– el derecho de propiedad se encuentra estrechamente relacionado con los tributos y, en razón de tal conexión, tanto los principios formales –reserva de ley y legalidad tributaria– como los principios materiales –capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscación– del Derecho Constitucional Tributario funcionan como garantías –en sentido amplio– de dicho derecho.

En ese sentido, la inobservancia o el irrespeto de alguno de los mencionados principios puede ocasionar una intervención ilegítima en el citado derecho fundamental y, particularmente, en la esfera jurídica de su titular, por lo que su vulneración perfectamente puede ser controlada por la vía del proceso de amparo, tal como lo dispone el artículo 247 inciso 1° de la Constitución.

B. De lo expuesto anteriormente se deriva que, a pesar de que se ha alegado la vulneración al “derecho” a la tributación en forma equitativa, en concurrencia con una inobservancia del principio de capacidad económica, la sociedad demandante ha esgrimido suficientes argumentaciones para entender que el derecho que pudo haber resultado vulnerado con la emisión de la disposición impugnada es el de propiedad, toda vez que, en su opinión, el establecimiento del impuesto cuestionado, cuyo hecho imponible no refleja capacidad económica, la convierte en la destinataria de una obligación tributaria que la conmina a pagar ciertas cantidades de dinero, circunstancia que, en suma, afectaría de forma considerable su patrimonio.

En el caso objeto de estudio, se advierte que el derecho de propiedad, en vinculación con el principio de capacidad económica, implica un haz de facultades jurídicas atribuidas a su titular para defender o conservar su objeto frente a terceros, de modo que su ejercicio se satisface mediante el cumplimiento de los deberes de abstención o de acción del poder público o de los particulares.

En atención a lo expuesto, en virtud de haberse determinado que el derecho de propiedad –el cual también ha sido invocado por la parte actora y, por tanto, forma parte del objeto de control de este proceso– responde de una forma más concreta a la afectación constitucional argüida, el agravio en la esfera particular de la sociedad demandante no se entiende directamente vinculado con el “derecho” a la tributación en forma equitativa –el cual, según se estableció supra, no es un derecho fundamental– y, por consiguiente, es menester sobreseer este extremo de la pretensión incoada.

C. Asimismo, en cuanto a la vulneración del derecho a la seguridad jurídica alegada por la sociedad actora, es preciso señalar que –como se apuntó en el considerando V.2 de esta sentencia–, si bien el contenido de dicho derecho alude a la certeza derivada de que los órganos estatales y entes públicos realicen las atribuciones que les competen con observancia de ciertos principios constitucionales, el requerimiento de tutela de ese derecho resulta procedente siempre y cuando la transgresión alegada no encuentre asidero en la afectación del contenido de un derecho fundamental más específico.

En ese sentido, debe aclararse que, no obstante que la sociedad pretensora arguye la vulneración de su derecho a la seguridad jurídica debido a que la autoridad demandada inobservó el principio de capacidad económica al crear el tributo en cuestión, se advierte que en sus distintas intervenciones formuló argumentaciones suficientes para entender que el derecho que pudo haber resultado vulnerado con la emisión de la disposición impugnada es el de propiedad –el cual también forma parte del objeto de control de este proceso–, toda vez que, en su opinión, la base imponible empleada para determinar el referido impuesto no revela capacidad económica.

Así, se advierte que –para el caso en estudio– el derecho de propiedad implica un haz de facultades jurídicas más específicas atribuidas a su titular que las que podrían derivarse del derecho a la seguridad jurídica. En atención a lo expuesto, y en virtud de que otro derecho responde de una forma más concreta a la afectación constitucional alegada, el agravio en la esfera particular de la sociedad demandante no se entiende directamente vinculado con su derecho a la seguridad jurídica y, por consiguiente, deberá sobreseerse el presente proceso en relación con la vulneración del citado derecho.

[EFECTOS ANTE LA FALTA DE PRUEBA DE LA EXISTENCIA DEL ACTO RECLAMADO]

[…] C. a. En el presente caso, la sociedad actora ha argumentado que existe una lesión a su derecho fundamental de propiedad, pues el artículo 8 de la LIMA establece un impuesto para el cual se ha considerado como base imponible el activo neto o imponible de la empresa, pese a que este no refleja una verdadera capacidad económica o de pago, conculcando de esa manera el derecho antes mencionado.

No obstante, es imprescindible recordar que el análisis del presente amparo contra ley no puede limitarse a la mera confrontación entre la disposición impugnada y los preceptos constitucionales que contienen el derecho que la sociedad actora alega transgredido y los principios que arguye inobservados, sino que, además, un proceso de esta índole exige comprobar la existencia de una afectación concreta a cualquiera de los derechos constitucionales invocados.

Lo anterior implica que la sociedad peticionaria tenía la obligación de probar o acreditar el hecho constitutivo alegado –es decir, aquel que fundamenta fácticamente su pretensión–, el cual, en el presente caso, consiste en la supuesta vulneración al derecho a la propiedad por la implementación de un impuesto municipal que –según lo afirma la misma sociedad pretensora– tiene como base imponible una situación que no refleja su capacidad económica y afecta, de manera, significativa su patrimonio.

En ese sentido, se advierte que la sociedad demandante no presentó durante el transcurso del proceso ningún medio probatorio del cual pueda tenerse por comprobado el hecho de que, efectivamente, ella se encuentra comprendida dentro del ámbito de aplicación de la disposición considerada inconstitucional y que afirma es lesiva de su derecho de propiedad por dedicarse a actividades industriales en la referida localidad y, por tanto, es calificada como sujeto pasivo del referido tributo por parte de la municipalidad de Apopa.

Lo anterior, a pesar de que, por regla general, quien pretende la protección judicial de un derecho fundamental debe demostrar los supuestos fácticos en que se funda su pretensión, en virtud de las reglas de la carga de la prueba.

b. La carga de la prueba es una noción procesal que consiste en una regla de juicio que le indica a las partes la responsabilidad que tienen de demostrar la base fáctica de sus pretensiones y, además, le señala al juez cómo debe fallar cuando no aparezcan probados tales hechos.

Dicha carga procesal posee, por un lado, un aspecto subjetivo, ya que contiene una norma de conducta para las partes, señalándoles que quien alega debe probar –de ello se deriva un aspecto concreto que determina en cada caso específico los hechos particulares que interesan demostrar a las partes–; y, por otro, un aspecto objetivo, según el cual, cuando falta la prueba de los hechos que fundamentan el litigio, el juez debe proferir una sentencia de fondo desfavorable para quien tenía la carga de suministrarla.

Desde esa perspectiva, es posible concluir la importancia de la carga de la prueba, pues: i) permite al juez fallar cuando no existan pruebas de los hechos controvertidos, ya que, de no existir esta regla, no habría posibilidad de que el operador de justicia pudiera resolver el conflicto; y ii) le indica a las partes que hechos deben probar si pretenden la estimación de su pretensión.

 c. Consecuentemente, dado que la sociedad peticionaria tenía la carga de probar los hechos en los que fundó su pretensión y demostrar la verdad de los enunciados sobre ellos, deberá soportar en su esfera jurídica los efectos negativos que se derivan de no haberlos comprobado dentro del proceso, es decir, su pretensión deberá ser desestimada.

4. A partir de lo antes anotado, es posible concluir que en el caso que nos ocupa no se ha constatado la afectación de la dimensión subjetiva del derecho fundamental de propiedad que la sociedad demandante afirma le ha sido transgredido, razón por la cual no se puede tener por establecida la existencia de una vulneración irreparable y directa de aquel, por lo que resulta procedente declarar no ha lugar el amparo solicitado.”