[ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA MUNICIPAL]
[FACULTADA PARA LA DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA MUNICIPAL]
“Los actos administrativos impugnados han sido emitidos por las autoridades siguientes: el Jefe del Registro Tributario de la Alcaldía Municipal de Santa Tecla, en la resolución número cincuenta y cuatro, de fecha veintitrés de mayo de dos mil siete en la que resuelve: a) no ha lugar lo solicitado por el señor José Eduardo Luna Roshardt en el sentido sea Recalificada su representada como Empresa Financiera; b) no ha lugar lo solicitado por el señor José Eduardo Luna Roshardt en el sentido se efectúe una nueva Tasación del Impuesto Municipal de su representada como Empresa Financiera; y, c) No ha lugar lo solicitado por el señor José Eduardo Luna Roshardt en el sentido sea abonado a cuenta lo cancelado en exceso por no aplicar la recalificación de su representada; y el Alcalde y el Concejo Municipal de la Alcaldía de Santa Tecla por la emisión del Acuerdo tomado en Acta número dieciocho del día nueve de julio de dos mil siete, en el que acuerda: No ha lugar la solicitud de rectificar la calificación por no haber error que corregir, no ha lugar la tasación solicitada en el literal c del libelo en comento, no ha lugar el pago en exceso solicitado y abono en la cuenta mencionada en el literal d, del mismo escrito. Confírmase la resolución impugnada por haberse dictado conforme a derecho corresponde.
La inconformidad de la demandante estriba en que al no acceder a la modificación de la calificación por parte de las autoridades municipales de Santa Tecla, se han violentado las siguientes disposiciones: Artículos 4, 11, 12 y 13 inciso segundo de la Ley General Tributaria Municipal, en el sentido de que la Alcaldía Municipal de Santa Tecla pretende establecer impuestos que carecen de hecho generador; Artículos 6 literal g), y 9 literal m), de la Ley de Impuestos Municipales de Nueva San Salvador; Artículos 120 y siguientes de la Ley General Tributaria Municipal que regula el procedimiento de repetición del pago indebido o en exceso; y la Prohibición de Confiscación y principio de legalidad artículos 106 inc., último y 231 de la Constitución de la República.
[…]
ANÁLISIS DEL CASO
Apunta la demandante que ha sido calificada que realiza el hecho generador del tributo, en base al artículo 6 literal g) correspondiente a Empresas Comerciales o de Servicios, de la Tarifa General de Arbitrios de la Municipalidad de Nueva San Salvador, lo cual no es cierto, ya que de acuerdo a las actividades que realiza, se encuentra regulada en el art. 9 literal m), de la Ley de Impuestos Municipales de Nueva San Salvador, que determina los impuestos para las Empresas Financieras. Afirma que para efectos de calificación de la actividad y tasación de impuestos municipales, la Alcaldía debe calificar su actividad, es decir el hecho generador conforme al artículo 13 inciso segundo de la Ley General Tributaria Municipal, el cual señala que cuando el hecho generador se establezca en consideración a conceptos económicos, el criterio para interpretarlo tendrá en cuenta las situaciones o relaciones económicas que efectivamente existan o se establezcan por los interesados, con independencia de las formas jurídicas que se utilicen.
Visto lo expuesto, es necesario circunscribirnos al principio de Legalidad Administrativa, el cual presume que toda actuación de la Administración es consecuencia de una Ley, por lo tanto la Administración únicamente puede actuar bajo los parámetros que ésta dicte, por lo que procede revisar dicha actuación.
a) De la Administración Tributaria Municipal
La Ley General Tributaria Municipal, en lo correspondiente a la autoridad competente para determinar las obligaciones tributarias, establece:
"Art.72.-La determinación, aplicación, verificación, control, y recaudación de los tributos municipales, conforman las funciones básicas de la Administración Tributaria Municipal, las cuales serán ejercidas por los Concejos Municipales, Alcaldes Municipales y sus organismos dependientes, a quienes competerá la aplicación de esta Ley, las leyes y ordenanzas de creación de tributos municipales, las disposiciones reglamentarias y ordenanzas municipales atingentes".
El legislador, siguiendo la tendencia antes advertida, regula en el artículo 81 que la Administración Tributaria Municipal tendrá facultad para la determinación de la obligación tributaria municipal, la que se aplicará de acuerdo a los procedimientos establecidos en el capítulo III, del Título IV de la Ley. Luego, lo concerniente a dicha facultad se desarrolla en el artículo 101, que prescribe que la Administración Tributaria Municipal determinará la obligación tributaria, en los supuestos que la ley u ordenanza de creación de tributos municipales así lo ordene, y la verificará con fundamento en los antecedentes que obren en su poder.
Se colige que, en cada Municipio se reconoce la capacidad para determinar obligaciones tributarias tanto a los Concejos Municipales, como Alcaldes Municipales y organismos dependientes. Ahora bien, al aplicar tales conceptos al caso sujeto a análisis verificamos que el primer acto controvertido es emitido por el Jefe del Registro Tributario de la Alcaldía Municipal de Santa Tecla, mediante el cual se deniega a la demandante el cambio de la obligación tributaria, lo cual resulta coherente a la normativa municipal relacionada con la materia. Es, pues, evidente que la primera de las decisiones controvertidas si cumple con lo dispuesto en la Ley General Tributaria Municipal. Por otra parte, el segundo acto sometido a control de esta Sala es el dictado por el Alcalde y Concejo Municipal de Santa Tecla, dando respuesta al recurso de apelación interpuesto por la sociedad actora.
En definitiva, se llega a colegir que ni el Jefe del Registro Tributario, ni el Alcalde Municipal ni el Concejo Municipal, todos de Santa Tecla, vulneraron el Principio de Legalidad al dictar los actos cuestionados en esta sede jurisdiccional, ya que detentan en virtud de la Ley relacionada la competencia para emitir ese tipo de decisiones administrativas.
[DETERMINACIÓN TRIBUTARIA REQUIERE QUE SE RECONOZCA UN VINCULO JURÍDICO PRODUCTO DE UN HECHO GENERADOR O BASE IMPONIBLE, QUE LO HACE EXIGIBLE]
Del procedimiento de determinación tributaria
La determinación de la obligación tributaria consiste, según lo dispuesto en el artículo 100 de la Ley General Tributaria Municipal, en el acto jurídico por medio del cual la Administración Tributaria Municipal verifica la ocurrencia del hecho generador de un tributo municipal, el sujeto pasivo de la obligación tributaria y el monto de la misma.
En términos generales debemos recordar que la Administración Pública se encuentra vinculada positivamente a la Ley, en atención al artículo 86 inciso final de la Constitución. Es, pues, bajo tal parámetro que debe entenderse que es la Ley la que habilita para actuar a la Administración, pero también debemos reconocer que en la mayoría de casos esa habilitación conlleva una obligación a cargo de la Administración para erigirse como un Ente vigilante de la actuación de los administrados vinculados a una determinada ley. De tal suerte que, en atención a las leyes de naturaleza tributaria la Administración Tributaria Municipal está compelida a verificar —dentro de su competencia territorial— la ocurrencia de los supuestos de hecho de la obligación tributaria, los cuales conllevan a la obligación del pago de los tributos municipales. En estos casos es irrefutable que no depende de la voluntad de la Administración llevar a cabo tal potestad, sino que es un imperativo impuesto legalmente.
Para determinar una obligación tributaria, es necesario que se reconozca un vínculo jurídico producto de un hecho generador o base imponible, que lo hace exigible. Este hecho generador es un supuesto previsto por la ley, que al ser realizado genera la obligación tributaria.
[EMPRESAS FINANCIERAS QUE REALIZAN ACTIVIDADES DE ENVÍO DE REMESAS SON CONSIDERADAS EMPRESAS COMERCIALES O DE SERVICIOS PARA EFECTOS DE CALIFICACIÓN DE LA ACTIVIDAD Y TASACIÓN DE IMPUESTOS MUNICIPALES]
De la calificación de Empresa Comercial o de Servicios
La parte actora expresa que su naturaleza es ser una empresa financiera que realiza actividades de envío de remesas de cualquier parte del mundo, por lo que procede analizar en el presente caso si la obligación establecida a la demandante se encuentra en estas dos categorías de tributos. Como es sabido, la doctrina y el derecho positivo coinciden en englobar dentro del término genérico "tributo", los impuestos, tasas y contribuciones especiales. Héctor Belisario Villegas señala que estas categorías: "no son sino especies de un mismo género, y la diferencia se justifica por razones políticas, técnicas y jurídicas. No solo las facultades de las distintas esferas de poder dependen de esta clasificación en algunos países, sino que además los tributos tienen peculiaridades individualizantes". (Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Ediciones De Palma, Buenos Aires, Pág. 75).
El tratadista Pérez Royo -en su Derecho Financiero y Tributario-ha expuesto que: "el elemento diferencial de las categorías tributarias se ha establecido a partir de un concepto jurídico fundamental, como es la estructura del hecho imponible".
En el ámbito normativo, la Ley General Tributaria Municipal, ley marco que rige los tributos municipales, establece que: son tributos municipales las prestaciones generalmente en dinero que los Municipios exigen a los contribuyentes en virtud de una ley u ordenanza; y sus categorías son: los impuestos, las tasas y las contribuciones especiales municipales, y define cada uno de estos, así:
"Art. 4. Son Impuestos Municipales, los Tributos exigidos por los Municipios, sin contraprestación alguna individualizada",
"Art. 5. Son Tasas Municipales, los Tributos que se generan en ocasión de los servicios públicos de naturaleza administrativa o jurídica prestados por los Municipios".
"Art. 6. Contribución Especial Municipal es el tributo que se caracteriza porque el contribuyente recibe real o presuntamente, un beneficio especial, derivado de la ejecución de obras públicas o actividades determinadas, realizadas por los Municipios".
Tales disposiciones, abonan a establecer que existe un criterio esencial que diferencia a los impuestos de las tasas -y contribuciones especiales- cuál es la existencia de una actividad del Municipio referida inmediata y directamente al sujeto pasivo de la obligación tributaria, actividad que se llama "contraprestación".
Todo lo anterior denota, que dentro de la categoría "tributos", ha de hacerse distingo entre los términos impuesto, tasas y contribución especial, criterio recogido por nuestra propia legislación.
Es necesario para los efectos de esta Sentencia, establecer lo relativo al Impuesto, hecho generador y sujeto, para determinar lo aplicable al presente caso:
a. El impuesto y el hecho generador
a. 1) Impuesto:
Retomando el artículo 4 de la Ley General Tributaria Municipal, son impuestos municipales: "los tributos exigidos por los Municipios, sin contraprestación alguna individualizada".
Según Sáinz de Bujanda tributo: "es toda prestación patrimonial obligatoria -habitualmente pecuniaria- establecida por la ley, a cargo de las personas físicas y jurídicas que se encuentran en los supuestos de hecho que la propia ley determine". (Sistema de Derecho Financiero, Tomo I, vol. II, Pág. 22).
Para Belisario Villegas, el impuesto es el tributo exigido por el Estado a quien se encuentra en las situaciones consideradas por la Ley como generadoras de la obligación tributaría (hecho imponible), situaciones ajenas a toda concreta acción gubernamental vinculada a los pagadores, el hecho imponible, por la circunstancia de no implicar actividad estatal alguna referida al obligado, no tiene otro camino que relacionarse no con las acciones gubernamentales que atañen o beneficien al contribuyente, sino con sus rentas, bienes o consumos. Por lo que la naturaleza jurídica del impuesto, es la sujeción a la potestad tributaria del Estado. (Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, 8° edición, Editorial ASTRE Buenos Aires Argentina, 2003, págs. 157 y 158).
a.2) Hecho Generador:
En Derecho Tributario se define el hecho generador como el supuesto previsto en la norma, presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley, para configurar cada tributo, y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria. Lo anterior es concordante con lo sostenido por nuestro actual Código Tributario en sus artículos 12, 58 y siguientes. Para Villegas el hecho generador o hecho imponible es el acto, o conjunto de actos, que una vez sucedidos originan el nacimiento de la obligación tributaria, y la norma que instituye el tributo presenta un supuesto de hecho al que asocia determinados efectos en caso de configurarse tal hecho, y que existen aspectos que deben configurarse en los hechos imponibles del tributo. Ello determina si estamos ante el supuesto jurídico establecido en la norma, sea ésta nacional o municipal, para que funcione correctamente como condición para que se configure y haga surgir el mandato del pago, en dichos aspectos encontramos el material, subjetivo, espacial, y temporal.
Para efectos del presente caso, los elementos que retomaremos de dicha doctrina son: el material y el subjetivo. El elemento material es la descripción abstracta del hecho que el destinatario legal tributario realiza o la situación en que se halla, es el elemento descriptivo, al cual para completar el supuesto hipotético se le adiciona el elemento personal, este elemento material siempre presupone un verbo, ya sean bienes u operaciones jurídicas o conceptos que el derecho tributario adopte; en el caso que nos ocupa sería la transferencia de dinero a través de medios electrónicos desde cualquier lugar del exterior, en cuyo proceso intervienen sujetos particulares a los que la demandante sirve de intermediaria, siendo éste servicio, el generador de utilidades para el patrimonio social de aquella.
De acuerdo a Ley General Tributaria Municipal, se define el hecho generador o hecho imponible, como el supuesto previsto en la ley u ordenanza, el cual al ocurrir da lugar al nacimiento de la obligación tributaria, art. 12.
Por su parte, el artículo 6 de la Ley de Impuestos Municipales de Nueva San Salvador, Departamento de La Libertad, establece la tabla a cobrar en concepto de impuestos, según la actividad económica que realizan las empresas y sus activos, como se aprecia en ambos documentos el hecho generador lo constituye la prestación del servicio de remesa efectuada por la demandante.
La autoridad demandada manifiesta, que deberá tomarse en cuenta para la imposición del impuesto, los artículos 12 y 13 L.G.T.M., en relación con el artículo 9, literal m) de la Ley de Impuestos Municipales de Nueva San Salvador. De lo establecido en tales disposiciones, se tiene que para la determinación se deberá tomar en consideración la naturaleza de la Sociedad, en el supuesto de que se encuentra inscrita en el Registro de Contribuyentes IVA como Otro Tipo de Intermediación Financiera, y que ha sido incorporada al Conglomerado Financiero Cuscatlán.
Manifiestan las autoridades demandadas que la demandante realiza actividades (operaciones) que dan origen al hecho imponible que la ley determina en atención a que el hecho generador es la de prestar servicio de Remesas, tal como consta en su Escritura de Constitución, en el Municipio de Santa Tecla.
La apreciación efectuada por la Municipalidad de Santa Tecla, en cuanto a la tipicidad del hecho imponible, es razonable, primeramente la tipicidad del hecho imponible es un hecho o situación tomada como hipótesis condicionante el cual debe estar señalado con todos sus elementos que lo componen y debe permitir con certeza si, desde el punto de vista descriptivo dicha hipótesis o circunstancia encaja o no, ya que en materia tributaria no opera la interpretación analógica, no puede cubrir lagunas con respecto a elementos del hecho imponible o sujeto pasivo.
Las autoridades demandadas concluyen manifestando que el hecho generador aplicable a Remesas Familiares Cuscatlán, Sociedad Anónima de Capital Variable, es el de Empresas Comerciales o de Servicios, lo que recae en el hecho de realizar actos de comercio y servicio consistente en transferir a favor de usuarios, la remesas depositadas en cualquier lugar, por el que realizan un cobro, siendo las mismas generadoras de utilidades para su patrimonio.
Según se aprecia en la Ley General Tributaria Municipal, cuando el hecho generador consiste en un acto jurídico, se interpretará conforme a su verdadera esencia y naturaleza jurídica; cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados, y cuando este hecho generador sea en consideración a aspectos económicos, el criterio para su interpretación es tomar en cuenta las situaciones o relaciones económicas que efectivamente existan o se establezcan por los interesados, con independencia de las formas jurídicas que se utilicen.
d) Sujeto Pasivo de la obligación Tributaria
Otro de los elementos del hecho imponible es el aspecto personal, que es aquella persona que realiza el hecho o se encuentra en la situación descrita por la Ley.
Según las Autoridades Demandadas, Remesas Familiares Cuscatlán, Sociedad Anónima de Capital Variable, es sujeto pasivo de la obligación en vista que encaja en los elementos determinados en los artículos 4 y 6 de la Ley de Impuestos Municipales de Nueva San Salvador, Departamento de La Libertad, los cuales determinan los montos a pagar en cuanto a los activos disponibles de las empresas comerciales o de Servicios pues desarrolla actividad económica consistente en actos de comercio por la captación de ingresos por las remesas el Municipio de Santa Tecla. Como puede apreciarse, la prestación de servicios de remesas es constitutiva del hecho generador, debido a que todo lo efectuado en la mencionada actividad constituye un acto de comercio y servicio, pues su finalidad no solo es generar la remesa, sino además hacerla llegar al usuario a través de un servicio, para lo cual necesita de infraestructura y demás elementos constitutivos de empresa comercial, no obstante que el Conglomerado Financiero Cuscatlán al que se encuentra incorporada sea su actividad como Financiera.
Para ampliar lo anterior, útil es hacer un recorrido doctrinario sobre los elementos que caracterizan al hecho referido como Empresa, debe aclararse que al término empresa debe reconocérsele una acepción general y no una restrictiva, de tal manera que cuando utilicemos el concepto de empresa en sentido jurídico puede entenderse "una verdadera organización de actividades, de bienes patrimoniales y de relaciones materiales de valor económico, movidos por la idea rectora del empresario y por la actividad de este y la de sus auxiliares para la obtención de una ganancia" (Curso de Derecho mercantil, Joaquín Garrigues, Tomo I, séptima edición, Editorial Temis, Bogotá, Colombia).
En segundo lugar se tiene que apuntar que existen varios tipos de empresas, que si bien es cierto tienen como objetivo común el obtener utilidades, éstas se diferencian entre sí por la actividad mercantil que realizan. En el presente caso, interesa aclarar lo correspondiente a las empresas comerciales y de servicios en general. La empresa comercial es una empresa intermediaria entre el productor y el consumidor; su función primordial es la compra-venta de productos terminados. De una forma muy sencilla, puede decirse que las empresas de servicios son las que brindan servicios a la comunidad. Ambas categorías son reguladas por la Ley de Impuestos Municipales de Nueva San Salvador, sin aportarse elementos distintivos para acotar la pertenencia o no de un sujeto a cada una de ellas, por lo cual estos planteamientos doctrinarios sirven como un indicador de pertenencia.
Por otra parte, los sujetos comprendidos en las llamadas empresas financieras no están en los mismos términos de incertidumbre o indefinición que los de empresas comerciales o de servicios, ya que la Ley de Impuestos Municipales de Nueva San Salvador establece una serie de casos en los cuales se entenderá que una determinada persona jurídica puede comprenderse dentro de tal rubro, entiéndase: (i) las instituciones de crédito, entre las que se enumeran a los bancos, las sucursales de bancos extranjeros y las asociaciones de ahorro y préstamo; (ii) las empresas que se dediquen a la compra y venta de valores; (iii) las empresas de seguros e (iv) cualquier otra que se dedique a operaciones de crédito, bolsa, financiamiento, afianzadoras, montepíos o casa de empeño y otras similares.
Concluimos que las actividades que realiza la Sociedad demandante para el servicio de remesas constituyen actos típicos de comercio y servicio.
Es, pues, en el orden de ideas expuestas que se concluye que los actos controvertidos no adolecen de las ilegalidades que la sociedad actora apuntó, ya que las autoridades demandadas tenían la competencia suficiente para dictar los actos, y aplicaron las normas correspondientes en debida forma, comprobando la ocurrencia efectiva del supuesto de hecho impositivo, desvirtuándose por lo tanto la repetición del pago indebido o en exceso; y la Prohibición de Confiscación señalada.”