[DIRECCIÓN GENERAL DE LA RENTA DE ADUANAS]
[DESIGNAR AUDITORES PARA INICIAR PROCESO DE FISCALIZACIÓN CUANDO AÚN NO POSEE LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN Y VERIFICACIÓN EN LA LEY DE CREACIÓN SE CONVIERTE EN ILEGAL]
"La parte demandante pretende que se declare la ilegalidad de la resolución referencia No. DJCA 1073, emitida por la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, el veinte de diciembre de dos mil cinco, suscrita por el Director General de la misma, en lo referente a la determinación de los Derechos Arancelarios a la Importación y al Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.
Los puntos centrales en los que el demandante hace recaer la ilegalidad de la resolución impugnada, pueden resumirse básicamente en los siguientes aspectos:
1. Que la autoridad demandada violentó el principio de legalidad por carecer la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, de facultades legales expresas en su ley de creación al momento de iniciar el proceso de fiscalización de verificación posterior, y además de aquella facultad general que le permitiera asumir las demás atribuciones que otras leyes le confiere, lo cual a su vez sirvió de base al inicio del procedimiento administrativo sancionatorio que concluyó en la emisión de la resolución impugnada.
2. Que la autoridad demandada carecía de la facultad de delegación de las atribuciones conferidas al Director General en particular, derivando en ilegal y nulo absolutamente el Auto de Designación, emitido por dicha autoridad el trece de abril de dos mil cuatro.
3. Que la autoridad demandada no le notificó los resultados de la Fiscalización a la cual se sometió, tal como lo estipula el art. 16 de la Ley de Simplificación Aduanera, la cual no puede confundirse con la notificación del "contenido íntegro del Informe de Fiscalización correspondiente", que debe realizarse de conformidad con el art. 17 letra a) del mismo cuerpo legal.
4. Que la autoridad demandada, violentó el Principio de Legalidad Procedimental, al notificar de forma indebida la apertura del proceso administrativo sancionatorio, pues no se notificó de conformidad a lo estipulado con los arts. 16 de la Ley de Simplificación Aduanera y 34 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, las cuales estipulan cuatro personas o funcionarios, en quienes debe realizarse la notificación, y en el presente caso se realizó al señor [...], quien no es ni declarante, ni agente de aduanas, ni apoderado de la demandante, si no que por el contrario, el notificador para la validez de su actuación, debió haber acreditado en el acta de notificación correspondiente, que el expresado señor [...], tuviera cualquiera de las calidades indicadas en las disposiciones en comento. [...]
2.2. CRONOLOGÍA DE LO OCURRIDO EN SEDE ADMINISTRATIVA.
Consta [...] el Auto de Designación emitido por la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, Departamento de Fiscalización Tributaria, para fiscalizar a la sociedad demandante, para lo cual se designó a los licenciados [...], miembros del cuerpo de Auditores de esa Dirección General, a efecto de verificar el cumplimiento de la legislación aduanera por parte de dicha contribuyente, para los períodos de enero a diciembre de dos mil uno y dos mil dos, de agosto a diciembre de dos mil tres, y período dos mil cuatro; a quienes se les facultó para notificar dicho auto y todos los demás derivados de dicha fiscalización.
Dicho auto de designación fue ampliado por la referida autoridad el catorce de junio de dos mil cinco, a fin que también se fiscalizara el período de enero a diciembre de dos mil cuatro, el cual no estaba comprendido en el auto anterior.
Ambos autos fueron notificados a la demandante respectivamente los días veinte de abril de dos mil cuatro y catorce de junio de dos mil cinco.
Asimismo, consta nota de la demandante dirigida a la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, el treinta y uno de marzo de dos mil cuatro, en la cual comunica a dicha autoridad que por los motivos señalados en la misma dejarían de operar en el país, a partir del primero de abril del mismo año, recibida por la Dirección, el veintidós del mismo mes y año. [...].
También constan agregados [...] los distintos requerimientos de información y documentación para el cumplimiento del Auto de Designación de fecha trece de abril de dos mil cuatro, así como la lista de dieciocho auditores que ingresarían a las instalaciones de la demandante a realizar la fiscalización requerida, por la autoridad demandada, y dentro de las cuales consta [...] el requerimiento de información para dar cumplimiento a auto de designación del diecinueve de agosto de dos mil tres, fecha que no coincide con las correspondientes al primero y segundo de los autos en referencia.
Así [...] se agrega el Informe de Fiscalización de fecha veintisiete de octubre de dos mil cinco, el cual refleja los resultados obtenidos en la fiscalización realizada, los procedimientos suscritos por los Auditores Designados primeramente relacionados, y dirigido al Director General de la Renta de Aduanas, hoy Director General de Aduanas, junto a los cuadros anexos que detallan los Derechos Arancelarios a la Importación y los Impuestos a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en los cuales se reflejan la determinación de impuestos y multas según auditoria. En dicho informe se concluye que la sociedad demandante no dio cumplimiento a la legislación aduanera en lo referente a los Depósitos Para Perfeccionamiento Activo, con lo cual consideraron que se habían infringido las disposiciones en el mismo señaladas y por lo que se procedería conforme a los arts. 17 y 19 del Convenio Uniforme Centroamericano, y el art. 8 literal b) y 10 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, entre otras mencionadas en el mismo, y determinando la cantidad total a pagar por parte de la demandante.
Que como resultado de la Fiscalización a la cual se sometió a la demandante, se emitió el nueve de noviembre de dos mil cinco por parte del Director General de la Renta del Aduanas, hoy Director General de Aduanas, el auto de Apertura del Proceso Administrativo Sancionador, considerando dicha autoridad que de conformidad a lo dispuesto en el art. 33 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, es atribución de esa Dirección General conocer y sancionar las infracciones tributarias que se establezcan después de efectuado el levante de las mercancías, así como las infracciones administrativas que se cometan dentro de su esfera de competencia y conforme a lo dispuesto en el art. 14 de la Ley de Simplificación Aduanera, la referida autoridad tiene amplias facultades de fiscalización, inspección, investigación y control con el fin de asegurar el exacto cumplimiento de las obligaciones aduaneras. Asimismo mediante dicho auto se concedió audiencia a la demandante, señalándose el diecisiete de noviembre de dos mil cinco, y se abrió a prueba por un plazo de quince días hábiles, contados a partir del siguiente día de la notificación, la cual se realizó el once de noviembre de dos mil cinco [...].
Consta [...] el acta levantada con motivo de la audiencia en referencia el diecisiete de noviembre de dos mil cinco, en la que no se hizo presente la parte demandante, y [...] el acta de la audiencia de alegatos, para la cual la demandante había solicitado ampliación del plazo de pruebas el día veintitrés del mismo mes y año, el cual le fue denegado por la autoridad demandada. Dicha acta fue suscrita por el representante de la demandante y por Delegación del Director General el Jefe de la División Jurídica, Subdivisión Jurídica, entre otros que la suscribieron.
De igual forma consta escrito de la sociedad demandante del dos de diciembre de dos mil cinco [...], mediante el cual presentó la prueba adjunta al mismo.
Finalmente corre agregado [...] la resolución emitida por el Director General de la Renta de Aduanas, hoy Director General de Aduanas, con motivo del procedimiento administrativo sancionatorio llevado a cabo contra la demandante, y en la cual se determina la existencia de infracción tributaria, los Derechos Arancelarios a la Importación e Impuestos a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, dejados de percibir por dicha Administración Aduanera, así como la determinación de las multas señaladas en dicha resolución, últimas que no corresponden al objeto de este proceso.
3. ANALISIS DEL CASO
En el caso que nos ocupa la parte actora alega que la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, reiteró en la resolución impugnada lo señalado en el auto de apertura a pruebas tomando como base el informe de fiscalización, dispuesto para verificar el exacto cumplimiento de la legislación aduanera vigente, y que conforme a lo estipulado en los art. 6, 9 y 61 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, 8, 9 y 10 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano y 14 de la Ley de Simplificación Aduanera dicha Dirección General tenía amplias facultades de fiscalización, inspección, investigación y control; por lo que a través del Departamento de Fiscalización Tributaria y mediante el Auto de Designación del trece de abril de dos mil cuatro, ejerció dichas facultades para las cuales se creía competente, en el ejercicio de tal función fiscalizadora los auditores delegados ejecutaron las facultades conferidas a esa Dirección General, según esta última disposición normativa, y que como resultado de la misma se determinó en el informe de fiscalización supuestas existencia de derechos e impuesto a la importación a cargo del demandante, considerando dicha autoridad que era la prueba de cargo contra esta, por lo que ordenó la apertura del proceso administrativo sancionador por la misma autoridad, lo que constituye facultad distinta a la concedida en el art. 4 de la Ley de Creación de la Dirección General de la Renta de Aduanas, en la forma, término y plazo de vigencia, actuaciones con las que considera ha sido violentado el Principio de Legalidad, así como el Principio de Legalidad Procedimental por no haber sido notificado el informe de fiscalización, previo a iniciar el proceso sancionatorio, así como haber sido notificado de forma indebidamente la apertura de tal procedimiento.
De las alegaciones de las partes, los documentos agregados al proceso y el expediente administrativo, se evidencia que las actuaciones discutidas fueron emitidas por el Director General de la Renta de Aduanas, hoy Director General de Aduanas, por lo que se deduce que la controversia versa sobre la legalidad de las mismas en relación con la competencia que el cuerpo normativo otorga a dicha autoridad al momento de ser ejercidas.
3.1 PRINCIPIO DE LEGALIDAD
En virtud del Principio de Legalidad como pilar fundamental del Estado de Derecho, los funcionarios públicos deben actuar con estricto apego al ordenamiento jurídico y sólo pueden ejercer aquellas potestades que dicho ordenamiento les confiere, por los cauces y en la medida que el mismo establece (Art. 86, inc. 3º, Constitución de la República).
En ese sentido, los autores García de Enterría y Fernández, señalan que el Principio de Legalidad impone, pues, la <exigencia material absoluta de predeterminación normativa de las conductas y de las sanciones correspondientes, exigencia que...afecta a la tipificación de las infracciones, a la graduación y escala de las sanciones y a la correlación entre unas y otras, de tal modo que...el conjunto de las normas aplicables permita predecir, con suficiente grado de certeza, el tipo y el grado de sanción susceptible de ser impuesta>". Sentencia Definitiva, ref. 117-R-99 del veintiuno de agosto del año dos mil uno.
En consecuencia, no se reconoce más límites que los que se derivan de los preceptos constitucionales, en los que precede el Principio de Legalidad y de Seguridad Jurídica, como un límite formal respecto al Sistema de Producción de las Normas.
Dentro de las facultades tributarias que tiene la Administración, para investigar el cumplimiento de una determinada obligación tributaria, se encuentran las de Fiscalización y la de Verificación.
La Fiscalización: Es entendida como el conjunto de actuaciones que la Administración Tributaria realiza con el propósito de establecer la auténtica situación tributaria de los sujetos pasivos.
Esta Sala ha sostenido que el Estado para poder llevar a cabo la recaudación de los impuestos, a través de la Administración Tributaria realiza entre otras facultades, la de fiscalización, lo cual no significa que ésta pueda proceder en forma arbitraria, sino que debe efectuarlo dentro de un marco de legalidad. (Sentencia Definitiva, ref. 163-C-2000 del cuatro de marzo de dos mil cinco.)
En virtud de la potestad de fiscalización, inspección y control del cumplimiento de las obligaciones tributarias, la Administración nombra auditores por medio de un auto de designación, a través del cual expresamente haga referencia al contribuyente objeto de la fiscalización y los ejercicios tributarios que comprende.
Para llevar a cabo la fiscalización sea de Impuestos, o para verificar el cumplimiento de obligaciones, conforme al cuerpo normativo aplicable, la oficina encargada requiere de parte del investigado toda la documentación e información con trascendencia tributaria; de igual forma toma en consideración cualquier otro elemento que obtenga por otros medios previstos en la Ley, y si como consecuencia de tal verificación se detectan deducciones reclamadas indebidamente o dejadas de declarar, la oficina encargada así lo hará constar, lo cual hará del conocimiento al investigado para que éste se pronuncie y presente pruebas de descargo al respecto, y dependiendo del resultado de la valoración a los mismos proceda la autoridad competente a determinar responsabilidades y poder determinar o no el impuesto que corresponda.
La fiscalización, verificación, concluye con la emisión del informe de los auditores, en el cual se expresan los procedimientos llevados a cabo durante la fiscalización o comprobación del cumplimiento de las obligaciones tributarias de que se trate, en el presente caso las leyes aduaneras, esto con el objeto de determinar si el contribuyente investigado ha dado cumplimiento o no correctamente a las mismas, con dicho informe se hace del conocimiento a la Administración correspondiente, lo concerniente, quien a su vez es la encargada de emitir la resolución definitiva.
Al respecto, ésta Sala, se ha pronunciado en el sentido que el procedimiento de fiscalización tendiente a la determinación de una obligación tributaria no puede entenderse como cauce formal que refleje en exclusiva las potestades de la Administración Tributaria, frente a una situación general de sujeción o sumisión a soportar por los contribuyentes, sino que se debe articular en gran medida, la etapa contradictora dentro del mismo. De esta forma surgen para el contribuyente no sólo concretas obligaciones, sino también garantías y derechos a favor de su posición jurídica. (Sentencias referencia 44-L- 2000 del veintidós de mayo de dos mil uno, y referencia 171-M-2000 del seis de abril de dos mil uno y ref. 46-F-2000 del trece de julio de dos mil uno.)
Las partes en el presente proceso han sido acordes en manifestar que previo a determinar la existencia de derechos e impuesto a la importación, se llevó a cabo el proceso de fiscalización de verificación posterior por parte de los señores auditores de la Dirección General de la entonces Renta de Aduanas, para la verificación del cumplimiento de las obligaciones aduaneras por parte de la demandante, el cual culminó con el informe de auditoría emitido el veintisiete de octubre de dos mil cinco, en el cual se señalan tales determinaciones, y que en la consecución de estas se violentó el principio en estudio, en razón que la Administración Aduanera, no tenía una facultad expresa de fiscalización ni una facultad general que le permitiera asumir o delegar las demás atribuciones que otras leyes le confieren, en consecuencia la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, carecía de facultades legales al momento de iniciar el proceso de fiscalización de verificación posterior, dictando el Auto de Designación de auditores el trece de abril de dos mil cuatro, y su posterior ampliación del catorce de junio de dos mil cinco, el cual culminó con el informe de fiscalización del veintisiete de octubre de ese mismo año, que sirvió de base para iniciar el proceso sancionatorio, concluyendo con la emisión de la resolución impugnada en la cual se afirman tales actuaciones.
Que fue hasta el primero de diciembre de dos mil cuatro, que se le confirieron las facultades que de hecho realizó en su caso la autoridad demandada, como son el Fiscalizar las liquidaciones presentadas, liquidar oficiosamente el impuesto y aplicar las sanciones a que hubiere lugar, así como delegar las mismas.
Ante tales señalamiento la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, considera que si contaba con tales facultades otorgadas no solamente con su ley sino en las otras normativas aduaneras señaladas en el acto impugnado, al momento de emitir las mismas y que con el auto de designación no se estaba afectando la esfera jurídica del demandante, porque es independiente al auto de apertura del procedimiento sancionatorio.
3.2 DE LA ATRIBUCIÓN DE COMPETENCIAS DE LA AMINISTRACIÓN
La doctrina administrativista coincide en señalar que la competencia es un elemento intrínseco a la naturaleza de los órganos, entes, e instituciones del poder público. Ramón Parada (Derecho Administrativo, tomo II, decimocuarta edición, Marcial Pons, Madrid, 2000) señala al respecto: "En términos muy elementales, la competencia puede definirse como la medida de la capacidad de cada órgano y también como el conjunto de funciones y potestades que el ordenamiento jurídico atribuye a cada órgano y que unos y otros están autorizados y obligados a ejercitar". Por su parte, Roberto Dromi (Derecho Administrativo, séptima edición actualizada, Ciudad Argentina, Buenos Aires, 1998) en similares términos explica que la competencia "es la esfera de atribuciones de los entes y órganos, determinada por el derecho objetivo o el ordenamiento jurídico positivo. Es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer legítimamente".
Resulta ilustrativo citar lo que la Sala de lo Constitucional de esta Corte Suprema de Justicia ha señalado al respecto: "desde el punto de vista técnico- jurídico y con carácter orgánico, el concepto de atribución o competencia puede entenderse como la capacidad concreta que tiene un determinado ente estatal, de suerte que al margen de la materia específica asignada no puede desenvolver su actividad; mientras que desde un carácter sistemático, la atribución o competencia consiste en la enumeración de una serie de posibilidades de actuación dadas a un órgano por razón de los asuntos que están atribuidos de un modo específico. Así, una atribución puede identificarse como la acción o actividad inherente que por mandato constitucional o legal desarrolla un órgano estatal o ente público; es decir, los poderes, atribuciones y facultades conferidas para el normal funcionamiento y cumplimiento de una labor" (Sentencia de inconstitucionalidad ref. 33-37-2000Ac de las ocho horas y veinte minutos del treinta y uno de agosto de dos mil uno).
Esta Sala ha indicado en reiteradas sentencias que la competencia constituye un elemento esencial de todo acto administrativo, y debe ser entendida como la medida de la potestad que corresponde a cada órgano. Como elemento esencial del acto administrativo la competencia condiciona necesariamente su validez.
Así mismo, se ha repetido que la competencia es en todo caso una determinación normativa, es decir, debe siempre encontrar su fundamento en una norma jurídica. Es el ordenamiento jurídico el que sustenta las actuaciones de la Administración mediante la atribución de potestades, habilitándola a desplegar sus actos. "En síntesis, el acto administrativo requiere una cobertura legal, es decir, la existencia de una potestad habilitante que otorgue competencia al órgano o funcionario emisor" (Sentencia definitiva dictada en el proceso contencioso administrativo ref. 69-S-96, de las nueve horas y cuarenta y siete minutos del día quince de diciembre de mil novecientos noventa y siete).
Tema trascendental del Estado de Derecho será entonces la manera concreta en qué el ordenamiento jurídico atribuye las diversas competencias. Puede afirmarse que en el ordenamiento jurídico salvadoreño las competencias sólo pueden ser atribuidas a los diversos órganos y funcionarios mediante normas constitucionales, reglamentos autónomos y leyes en sentido formal, es decir, normas provenientes de la Asamblea Legislativa. Esto último se desprende del inciso primero del Art. 86 de la Constitución que reza en lo pertinente: "El poder público emana del pueblo. Los órganos del Gobierno lo ejercerán independientemente dentro de las respectivas atribuciones y competencias que establezcan esta Constitución y las leyes". Ello se complementa con el ya referido inciso tercero del mismo artículo: "Los funcionarios del Gobierno son delegados del pueblo y no tienen más facultades que las que expresamente les da la ley". Finalmente, el Art. 131, No. 21 establece que: "Corresponde a la Asamblea Legislativa: 21º Determinar las atribuciones y competencias de los diferentes funcionarios cuando por esta Constitución no se hubiese hecho".
Lo anterior permite aseverar que en el ordenamiento jurídico salvadoreño la atribución de competencias, cuando no estuviera reglada en la Constitución o en los reglamentos autónomos derivados del mismo texto constitucional, será una materia reservada a ley formal. Como es sabido, la reserva de ley impide que otros órganos regulen una determinada materia o que el mismo Órgano Legislativo se desvincule de dicha potestad normativa vía la deslegalización de la materia. Como la Sala de lo Constitucional ha afirmado, "la reserva de ley es la garantía de que un determinado ámbito vital de la realidad, dependa exclusivamente de la voluntad de los representantes de aquellos involucrados necesariamente en dicho ámbito: los ciudadanos" (Sentencia de inconstitucionalidad ref. 27-1999 de las nueve horas del día seis de septiembre de dos mil uno).
Esta decisión del constituyente de apartar para el legislador ordinario la materia concreta de la atribución de competencias contribuye indudablemente al control del poder público concretado en la Administración, que de lo contrario podría autoatribuirse competencias, alejándose del mandato de su soberano: los administrados. Así ha afirmado la Sala de lo Constitucional, "la preferencia hacia la ley en sentido formal para ser el instrumento normativo de ciertas materias, proviene del plus de legitimación que posee la Asamblea Legislativa por sobre el resto de órganos estatales y entes públicos con potestad normativa, por recoger y representar la voluntad general" (Sentencia citada supra).
A partir de los presupuestos antes aludidos, interesa ahora determinar el marco jurídico al cual el funcionario emisor del acto impugnado debía atender.
3.3 MARCO NORMATIVO QUE RIGE LAS ATRIBUCIONES DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE LA RENTA DE ADUANAS, HOY DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS.
Para el caso: Ley de Creación de la Dirección General de la Renta de Aduanas, Código Aduanero Uniforme Centroamericano, Ley de Simplificación Aduanera.
La Dirección General de la Renta de Aduanas fue creada mediante Decreto Legislativo número 43 de fecha siete de mayo de mil novecientos treinta y seis, publicado en el Diario Oficial número 104, tomo 120, del día doce del mismo mes y año, como "dependencia del Ramo de Hacienda".
De este Decreto se infiere que el Director General de la Renta de Aduanas, es la máxima autoridad de dicho órgano, y en consecuencia, a quien corresponde la titularidad de la institución. Así, el Art. 1º determina que la Dirección se crea "bajo la responsabilidad de un Jefe denominado Director General de la Renta de Aduanas", a quien dicho cuerpo normativo le otorga en el Art. 4º las principales atribuciones y facultades de la Dirección General de la Renta de Aduanas", que son:
"a) Dirección Técnica de la Renta de Aduanas; b) Fijar, por asimilación, los foros aplicables a mercaderías que no estuvieren específicamente designadas en el Arancel; c) Compilar los datos que sirvan para orientar la política comercial de la República; d) Perseguir el contrabando por medio de las unidades administrativas que quedarán bajo su inmediato mando y organización; e) Actuar como órgano consultivo en todo lo relativo a Tratados Comerciales y Convenciones Comerciales que celebre la República; f) Someter a la aprobación del Ministerio de Hacienda a más tardar dos meses antes de la promulgación del Presupuesto, el proyecto de gastos del servicio de Aduanas para el año Fiscal siguiente; g) Someter a la consideración del Ministerio de Hacienda el cálculo de producción de la Renta de Aduanas para el ejercicio fiscal próximo inmediato; h) Preparar con fines de publicidad, las disposiciones, resoluciones y decisiones que afecten o formen precedente para la interpretación del Arancel, Leyes y Reglamento del servicio de Aduanas. Este material será publicado en el órgano que la Secretaria de Hacienda determine; i) Interpretar los aforos, tasas, impuestos o multas que sean aplicables a los efectos importados o exportados; j) Estudiar y proponer al Ministerio de Hacienda un proyecto de Organización del Sistema de Aduanas de la República, incluyendo los proyectos de leyes o reglamentos del caso."
Para mejor proveer, conviene traer a relación que la Ley de Creación en comento tuvo su primera reforma el veintisiete de octubre de dos mil cuatro, publicada el veintidós de noviembre del mismo año, en las que se adicionaron dos literales al art. 4, relativo a las principales funciones encomendadas a la Dirección General de la Renta de Aduanas, siendo la primera de dichas adiciones el literal k), mediante el cual se atribuye la competencia a dicha autoridad de "Fiscalizar las liquidaciones presentadas, liquidar oficiosamente el impuesto....." y el segundo literal es el i), el cual en su segundo inciso otorga la facultad al Director General de la Renta de Aduanas, de poder delegar parte de las facultades atribuidas al mismo en dicho artículo y en aquellas leyes aduaneras correspondientes que le confiera.
Ahora bien, la atribución de competencias para la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, es reiterada en otras normas de materia aduanal, encomendadas al Director General de la misma. Así, debido a su valor normativo equiparable al de ley formal conforme al Art. 144 de la Constitución, es necesario referirse al inciso primero del Art. 5 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (aprobado por acuerdo de los representantes plenipotenciarios de los países centroamericanos del siete de enero de mil novecientos noventa y tres) el cual determina que la Dirección General de Aduanas "es el organismo superior aduanero, a nivel nacional dependiente del ramo de hacienda o finanzas que tiene a su cargo la dirección técnica y administrativa de las Aduanas u oficinas aduaneras, y demás actividades del ramo". Resulta también ilustrativo a efectos de esta Sentencia citar el inciso segundo de dicho artículo: "Para el efectivo cumplimiento de sus funciones la Dirección General de Aduanas, establecerá su propia organización interna de acuerdo a la legislación de cada país".
En ese sentido, y tomando en cuenta que el Código Aduanero Uniforme Centroamericano antes citado establece en su Art. 8, lo siguiente: "La Dirección es la máxima autoridad dentro de la estructura orgánica funcional de la Institución y es la encargada de dictar, coordinar y controlar las políticas, normas y disposiciones que regulan las actividades aduaneras, así como que la Dirección será ejercida por el Director General de la Renta de Aduanas"; y en el que el art. 33 inciso segundo estipula que corresponde a la Dirección General "la fiscalización de las operaciones contenidas en la declaración".
Por su parte la Ley de Simplificación Aduanera hace referencia a las potestades de "fiscalización, inspección, investigación y control", de que goza la Dirección General, en materia de aduanas.
De tales disposiciones, debe entenderse en todo caso, que siendo el Director el titular de la institución, y máxima autoridad; es en principio, solamente al Director a quien correspondía el ejercicio de las potestades atribuidas por el ordenamiento jurídico, a menos que el legislador las asigne a otro órgano o autorice la delegación de una o más de las mismas, como se ha establecido en el inciso final del citado art. 4 reformado del veintidós de noviembre de dos mil cuatro, en lo que a la determinación de la obligación tributaria aduanera se refiere.
4. CONCLUSIÓN
En el caso de autos, se observa que tanto el auto de designación de auditores, el de apertura del procedimiento administrativo sancionatorio, y la resolución del mismo, la cual es objeto del presente proceso como acto administrativo impugnado, fueron emitidos por el Director General de la Renta de Aduanas, hoy Director General de Aduanas, lo cual no es discutido en el caso de autos, sino la actividad y el tiempo en que este inició el ejercicio de las facultad cuestionadas. En ese sentido, resulta necesario determinar la normativa aplicable al presente caso.
Esta Sala ha sostenido que el procedimiento administrativo de verificación de la obligación tributaria, inicia con el nombramiento de un auditor, y es esta actividad procedimental la que fija cual es la normativa legal aplicable. Ante lo cual surge el problema que al momento de escoger la norma jurídica idónea para resolver un determinado caso, el cual se solventa cuando el juzgador delimita el lugar y época de la vigencia de las posibles normas aplicables. Así, la actividad jurisdiccional llega a su cenit cuando emplea las normas jurídicas pertinentes y resuelve un caso concreto, es decir cuando realiza una confrontación entre un hecho y la norma jurídica adaptable a dicho supuesto. (Sentencia Definitiva Ref. 225-R-2003, de las catorce horas del seis de noviembre de dos mil ocho).
[PRINCIPIO DE LEGALIDAD: AUTORIDADES DEBEN CONTAR CON UNA PREVIA HABILITACIÓN NORMATIVA PARA REALIZAR CUALQUIER ACTIVIDAD]
De las normas citadas se concluye que siendo la Ley de Creación en estudio, el marco normativo que da nacimiento a la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, es donde inicialmente deben desprenderse las facultades de la referida autoridad, la que efectivamente las enuncia en su art. 4 como "facultades principales", es decir, cabe la idea que puedan existir otras, pero tal regulación no puede apartarse de las inicialmente otorgadas en su creación, ni deben servir para ampliar las mismas, por el contrario, el resto de normas deben desprenderse de estas, en tal sentido no pueden ser independientes en su interpretación, sino de manera integrada como todo un marco normativo que regula el quehacer aduanal.
De las atribuciones concedidas por el art. 4 a la Dirección General de la Renta de Aduanas, hoy Dirección General de Aduanas, no figura la facultad de fiscalización y verificación posterior a la que se sometió a la demandante, la cual si se observa que está contenida en otros cuerpos normativos aduaneros, también aplicables, pero es de advertir que tales disposiciones no pueden ir más allá de lo que el legislador dejó estipulado en la ley mediante la cual se crea la figura del Director General, en razón que entre dichas normas, una de ellas como es el Código Aduanero Uniforme Centroamericano, establece que para el cumplimiento de su cometido dicha institución deberá organizarse internamente, ante lo cual no se contradicen, sino que se complementan.
En razón de ello, el auto emitido el trece de abril de dos mil cuatro, que corresponde al auto de designación de auditores, con el cual se dio inicio el proceso de fiscalización, la autoridad emisora del mismo, no contaba con la facultad de fiscalización y verificación posterior o de oficio en su ley de creación, como lo realizado en el caso de autos, y las otorgadas por el resto de cuerpo normativos en materia aduanal, debían ser ejecutadas por dicho funcionario, y no delegarlas, pues dichos normas no le autorizaban a delegar parte de ellas al momento de emitir dicho auto.
La autoridad demandada alega que dicha actuación no afecta la esfera jurídica del demandado, sino hasta que se dio inicio al procedimiento sancionatorio, lo cual no comparte este Tribunal, en el sentido que el acto mediante el cual se apertura un procedimiento sancionatorio, no puede ser autónomo, es decir que para que este emerja es necesario la consecución de uno o varios actos de trámites que le anteceden, y que como resultado de ellos, la Administración toma la dación de conocer los hechos que se presumen son constitutivos de un incumplimiento a una determinada normativa, a la cual el administrado está obligado a cumplir, y la autoridad a velar por su cumplimiento, todo lo cual tiene como pilar fundamental la legalidad de las actuaciones que se ejecutan tanto previó, durante, y en la finalización del mismo, de lo contrario sería una arbitrariedad y contraria a los términos que el art. 86 inciso final de la Constitución de la República otorga al ya mencionado principio, y por el cual no es posible por vía de interpretación extender el ámbito de competencia de los órganos de la Administración, dada la contundencia de las expresiones del constituyente al afirmar que los funcionarios no tienen otras atribuciones sino aquellas establecidas expresamente en la ley.
En virtud del Principio de Legalidad, las autoridades deben contar con una previa habilitación normativa para realizar lícitamente cualquier actividad, y su actuación debe moverse estrictamente en los ámbitos que las normas aplicables le faculten.
En razón de lo anterior se concluye que en el caso bajo análisis se ha configurado la ruptura del principio de legalidad, en tanto que el Director General de la Renta de Aduanas, hoy Director General de Aduanas, procedió a determinar los Derechos e Impuestos a la Importación señalados en el acto administrativo impugnado, como producto de una fiscalización que se salió de las atribuciones conferidas por la Ley de Creación de dicha autoridad, para ejercerla, contra la demandante, y haber delegado las otorgadas en otras leyes, para lo cual no estaba autorizado.
En consecuencia, el acto emitido por la autoridad demandada, resulta ilegal, por confirmar actos previos que adolecen de vicios que lo colocan al margen del ordenamiento jurídico.
5. MEDIDA PARA RESTABLECER EL DERECHO VIOLENTADO
En razón de haber resultado estimatorias las pretensiones de la parte demandante, y el derecho que le asiste a que este Tribunal restituya la situación jurídica vulnerada, y que como consecuencia de la declaratoria de ilegalidad del acto impugnado, a realizar por parte de este Tribunal, como resultado del análisis antes descrito, se debe dejar sin efecto la resolución mediante la cual se determinan Derechos e Impuestos a la Importación a cargo de la sociedad demandante."