[TRIBUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS]
[COMPETENCIA PARA CONOCER SOBRE LA DETERMINACIÓN DE LOS DERECHOS E IMPUESTOS ARANCELARIOS ESTABLECIDOS POR LA DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS]
"La Sociedad demandante pretende se declare la ilegalidad de la resolución dictada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas a las diez horas del diecisiete de noviembre de dos mil seis.
Hace recaer la ilegalidad de la resolución esencialmente en los siguientes aspectos:
· Violación al Derecho de Defensa.
· Violación al Principio de Seguridad Jurídica.
· Violación a la Presunción de Inocencia.
· Violación al Principio de Congruencia.
En atención tanto de los argumentos vertidos por la parte actora en el escrito de su demanda como de lo manifestado por la autoridad demandada, el fondo de la controversia sobre la cual recae esta sentencia se contrae a determinar si el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas tiene o no competencia para conocer en grado de apelación de las resoluciones relacionadas con derechos e impuestos arancelarios derivados de la clasificación arancelaria que la Dirección General de Aduanas aplicó al producto importado por la sociedad demandante, y por tanto, si el acto impugnado fue dictado o no conforme a Derecho al omitir pronunciarse al respecto.
2. DE LO OCURRIDO EN SEDE ADMINISTRATIVA.
La Dirección General de Aduanas, por medio del Departamento de Fiscalización inició el procedimiento administrativo con base en los artículos 6 inciso segundo del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, artículos 8, 9 y 10 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano y artículo 14 de la Ley de Simplificación Aduanera, dando como resultado el informe emitido a las diez horas con cinco minutos del diecisiete de octubre de dos mil cinco.
Según el informe de la Dirección General de Aduanas, la sociedad [demandante], importó productos consistentes en Libretas de Pasaporte, declarándolas en la partida arancelaria 4907.00.10 decreta como: "Sellos (Estampilla) de correo, timbres fiscales, papel sellado y análogos", con Derechos Arancelarios a la Importación (DAI), del cero por ciento (0%), siendo la clasificación correcta la partida arancelaria número 4907.00.90 descrita como "Otros", con Derechos Arancelarios a la Importación (DAI) del quince por ciento (15%), según acuerdo número 391 de fecha dieciséis de junio de mil novecientos noventa y siete, emitido por el Ministerio de Economía.
La Dirección General de Aduanas mediante resolución N° DJCA 931 de las diez horas con cinco minutos del diecisiete de octubre de dos mil cinco, determinó que la sociedad infringió los artículos 32 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA II), 38 literal i) del Reglamento Nacional del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RENCAUCA), 16 y 17 del Convenio sobre el Régimen Arancelario y Aduanero Centroamericano; por lo que dicha conducta constituye infracción tributaria, según lo dispuesto en el artículo 33-A literal a) de la Ley Represiva del Contrabando de Mercancías y de la Defraudación de la Renta de Aduanas y artículo 8 literal a) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, lo cual es sancionado de conformidad a los artículos 33-C inciso primero de la Ley Represiva del Contrabando de Mercancías y de la Defraudación de la Renta de Aduanas y 10 inciso primero de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras. Por lo que resolvió sancionar a la Sociedad [demandante], por la comisión de la Infracción Tributaria a las Declaraciones de Mercancías con el pago de Derechos Arancelarios a la Importación (DAI) por [...]; en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA) [...]; más multa del 300% sobre los impuestos dejados de pagar por [...].
De la anterior resolución la sociedad [demandante], interpuso recurso de apelación el dieciocho de noviembre de dos mil cinco ante el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas. Mediante resolución de las trece horas veinte minutos del seis de diciembre de dos mil cinco el Tribunal resolvió: a) declarar inadmisible la interposición del recurso de apelación contra la resolución DJCA N° 931 de las diez horas con cinco minutos del diecisiete de octubre de dos mil cinco, única y exclusivamente en cuanto a la determinación de los Derechos Arancelarios a la Importación (DAI) e Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA) y b) admite el recurso de apelación únicamente en cuanto a que declara la existencia de infracción tributaria tipificada como inexactitud en la información relativa a la clasificación arancelaria, por lo que se le impone en concepto de multa la cantidad de [...].
Finalmente el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, después de darle el trámite establecido en la ley al recurso interpuesto, resolvió revocar la resolución N° DJCA 931, proveída por la Dirección General de Aduanas, a las diez horas cinco minutos del diecisiete de octubre de dos mil cinco, en cuanto a que impone multa a nombre de [la demandante]; y que hoy es objeto de impugnación ante esta sede.
3. NORMATIVA APLICABLE.
La Ley de Creación de la Dirección General de la Renta de Aduanas fue derogada por la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas (D. L. N° 903 del catorce de diciembre del dos mil cinco, publicado en el D. O. N° 8, tomo 370, del doce de enero de dos mil seis). Asimismo las últimas reformas a la Ley de Simplificación Aduanera y a la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras se efectuaron por medio de decretos legislativos números 906 y 905, de fechas catorce de diciembre del dos mil cinco y treinta de enero del dos mil seis, respectivamente, los que fueron publicados, en su orden, en los Diarios Oficiales números 8, tomo 370 y 26, tomo 370, del doce de enero y siete de febrero, ambas fechas de dos mil seis.
Sin embargo, el caso bajo análisis será resuelto al amparo de la normativa vigente al momento en que se emitió el acto y por tanto sin considerar las reformas supra relacionadas.
El Código Aduanero Uniforme Centroamericano, según el art. 1, tiene por objeto establecer la legislación básica de los países signatarios, conforme a los requerimientos del Mercado Común Centroamericano y de los instrumentos regionales de integración.
El art. 4 regula las definiciones y abreviaturas adoptadas por dicho instrumento y su Reglamento. En ese sentido, al referirse al término «Legislación Nacional», éste se define como el ordenamiento jurídico de cada Estado parte.
Dentro de ese concepto, por tanto, se entiende incluida la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, así como otras normativas nacionales de carácter aduanero.
[POTESTAD ADUANERA]
El art. 7 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano establece que la potestad aduanera es el conjunto de derechos, facultades y competencias que él y su Reglamento conceden en forma privativa al Servicio Aduanero y que se ejercitan por medio de sus autoridades.
En consecuencia, el término «Servicio Aduanero» a que hacen referencia el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su Reglamento equivale en nuestro medio a la Dirección General de Aduanas, quien de acuerdo con su ley de creación tiene como autoridad superior al Director General de esa dependencia.
Según lo antes expuesto, «la potestad aduanera» es el conjunto de facultades o atribuciones que el Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), el Reglamento Nacional del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA) y el ordenamiento jurídico interno de carácter aduanero (legislación nacional) otorgan a la Dirección General de Aduanas, quien deberá desplegarlas por medio de los funcionarios facultados en las respectivas normas aduaneras.
El Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), su Reglamento y la legislación nacional en materia aduanera otorgan a la Dirección General de Aduanas una gama de atribuciones, según se especifica en cada uno de los ordenamientos.
Así, según esta normativa le compete, entre otras cosas, ejercer el control y cumplimiento de las obligaciones que el ordenamiento aduanero impone a los sujetos pasivos en materia arancelaria, recaudar los ingresos de esa naturaleza, practicar fiscalización sobre las obligaciones tributarias aduaneras, determinar los derechos arancelarios que conforme a la ley correspondan y la aplicación de sanciones por infracciones incurridas a la ley.
Dentro de ese contexto, la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, decretada en cumplimiento al art. 101 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), otorga al Director General de la Renta de Aduanas y al Administrador de Aduanas la potestad de conocer y sancionar las infracciones tributarias tipificadas en dicha ley. De acuerdo con el art. 31 de la misma, el procedimiento aplicable para tal efecto es el regulado en el art. 17 de la Ley de Simplificación Aduanera.
Los preceptos antes relacionados permiten establecer que tanto en la determinación de los derechos e impuestos aduaneros como en la imposición de sanciones por infracciones se sigue un procedimiento único, cual es el procedimiento contemplado en el art. 17 de la Ley de Simplificación Aduanera, con la salvedad que en el aspecto sancionatorio, el funcionario competente deberá sujetarse a las normas y principios establecidos en la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras.
Precisamente, es en el mismo procedimiento regulado en la normativa antes mencionada donde han de establecerse las obligaciones sustantivas y formales, así como, en su caso, las correlativas sanciones por infracción a tales obligaciones. De lo que resulta evidente que para determinar la existencia de una infracción a la ley, deben primeramente determinarse los hechos constitutivos de infracción, que en el presente caso se encuentran estrechamente vinculados con el cumplimiento de la obligación tributaria sustantiva.
En otras palabras, al proceder el contribuyente a aplicar una clasificación arancelaria respecto de mercancías importadas, efectúa una interpretación de la norma, la cual puede resultar errónea, lo cual trae como consecuencia el no pago o el pago de una suma inferior a la que legalmente corresponde. En el ejercicio de sus facultades legales, la Administración Aduanera, interpretando a su vez la norma, procede a determinar mediante resolución la que a su juicio constituye la partida arancelaria correcta para el producto importado.
Dicha verificación involucra la constatación de los hechos y además, por una parte, la adecuación de los mismos a las normas referentes a las obligaciones sustantivas y formales, y por otra parte el encuadre de los mismos hechos constatados a aquellos que las normas tipifican como infracciones sujetas a sanción.
Es por ello que con base en los principios de economía procesal y celeridad antes mencionados, el legislador habilitó la utilización del mismo procedimiento para el establecimiento de los derechos e impuestos aduaneros y de la imposición de sanciones, siempre y cuando se respeten las garantías y derechos de los administrados.
[RECURSOS ADMINISTRATIVOS ADUANEROS]
En el Título VIII, Capitulo II, epígrafe «DE LAS RECLAMACIONES Y LOS RECURSOS ADUANEROS», el art. 102 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA) prescribe que: «Toda persona que se considere agraviada por las resoluciones o actos de las autoridades del servicio Aduanero, podrá impugnarlas en la forma y tiempo que señale la legislación nacional».
Es así que, al examinar el tema de los recursos administrativos a la luz de la legislación aduanera, el Reglamento Nacional del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA) regula dicho tópico en el Titulo VII e instituye que en el art. 227 los recursos de «reconsideración o de revisión», los cuales ha de interpretarse que quedan a la libre elección del recurrente, y pueden interponerse contra los actos y resoluciones de la Administración Aduanera por los que se determinen tributos, sanciones o que afecten en cualquier forma los derechos de los contribuyentes.
El recurso de reconsideración se podrá interponer ante la autoridad que emitió el acto, mientras que el de revisión para ante el Director General de Aduanas. Este último recurso también procede para ante el Director General contra la resolución de denegatoria total o parcial del recurso de reconsideración.
Del recurso de apelación.
En el acápite «Impugnación de actos de la Autoridad Superior del Servicio Aduanero», el art. 230 del RECAUCA ordena que «Contra los actos y resoluciones que emita la autoridad superior del Servicio Aduanero que no se deriven de actos originados en las administraciones aduaneras, cabrá el recurso de apelación en la forma prescrita en el art. 231 (...)».
El art. 231 decreta que «Contra las resoluciones de la autoridad superior del Servicio Aduanero, cabrá el recurso de apelación, (...)» en los siguientes casos.
a) En materia de clasificación y valor, ante los órganos técnicos a que se refieren los arts. 103 y 104 del Código, según el caso.
b) En otras materias, ante el superior jerárquico del Servicio Aduanero o el competente según la ley nacional.
Los órganos que el Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA) menciona en el art. 103 son los Comités Arancelario y de Valoración, los cuales, según dicha disposición, conocerán en última instancia de los recursos en materia de clasificación arancelaria y de valoración; sin embargo, en El Salvador dicho Comité aún no ha sido creado.
No obstante, el art. 104 del mismo cuerpo normativo prevé como alternativa la creación de un Tribunal Aduanero Nacional, quién asumirá las funciones de los Comités Arancelario y de Valoración Aduanera, con la organización, integración, atribuciones y demás competencias que se le otorguen.
En relación con el Tribunal Aduanero Nacional que señala la anterior disposición, y el cual tiene competencia para conocer del recurso de apelación, es importante destacar que la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, al referirse a los recursos en el art. 51, establece que el recurso de apelación contra las resoluciones de la Dirección General será conocido por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, conforme a las formalidades, plazos, procedimientos y disposiciones legales que regulan las actuaciones de ese Tribunal, el cual tendrá en estos casos el carácter de Tribunal Aduanero a los efectos de lo prescrito por el Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA).
El anterior enunciado permite apreciar que la legislación nacional otorga el carácter de Tribunal Aduanero al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas para los efectos prescritos en el Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), quién conocerá de ese recurso basándose en las formalidades, plazos y procedimientos previstos en la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas. Esto demuestra que la competencia que la ley nacional otorga al referido Tribunal trasciende sus límites y los amplía a los efectos del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA).
Dicho esto, ha de volverse al Reglamento Nacional del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA), específicamente al art. 242, inciso 2o, «Disposiciones transitorias», el cual ordena que en tanto los países signatarios no integren los órganos técnicos a que se refieren los artículos 103 y 104 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), el recurso de apelación se interpondrá ante la autoridad a que se refiere el literal b) del artículo 231 del mismo Reglamento, que en éste caso sería el Ministro de Hacienda o el competente, según la ley nacional.
Se ha dicho antes que según la ley nacional, esto es, la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, el órgano competente resulta ser el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, por cuanto el carácter de Tribunal Aduanero que se le otorga es para los efectos prescritos en el Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), situación por la cual su competencia trasciende los límites de la norma sancionatoria y lo habilita a los que establece el Código y su Reglamento.
Lo anteriormente expuesto nos conduce a establecer que efectivamente el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Adunas tiene la potestad de conocer y pronunciarse sobre la reclasificación arancelaria aplicada por la Dirección General de Aduanas y, por ende, también sobre la determinación de Derechos Arancelarios a la Importación e Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios causados, máxime si su aplicación surge como una consecuencia de considerar que la partida arancelaria aplicada por la demandante es falsa o inexacta, cuyo hecho según la normativa sancionatoria tipificaba como infracción sancionada con el triple en concepto de multa sobre el total de los derechos e impuestos evadidos.
La determinación de los derechos e impuestos arancelarios evadidos o que pretendieron evadirse son el soporte en que se fundamenta la multa y éstos provienen de aplicar una partida arancelaria que a juicio de la Dirección General de Adunas corresponde a la mercancía importada, en sustitución de la declarada por la demandante, hecho que según la precitada norma jurídica constituía una conducta ilícita sancionable.
En ese orden de ideas, resulta insostenible la postura del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, que considera que su competencia se limita a pronunciarse sobre la multa, ya que, como se ha mencionado, para efectos de establecer su legalidad debe «necesariamente» establecer si el presupuesto en que ésta se funda es correcto. Para ello se vuelve imprescindible verificar si la partida arancelaria declarada por la agraviada es la adecuada o por el contrario, confirmar que es falsa o inexacta.
Resuelto lo anterior, debe añadirse que al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, le corresponderá pronunciarse sobre la partida arancelaria aplicada por la autoridad aduanera.
La función específica del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Adunas consistiría en determinar si efectivamente el supuesto infractor incurrió o no en la infracción atribuida. En el caso de concluir que es improcedente la infracción imputada, el conflicto originado como consecuencia del ilícito atribuido se solucionaría en sede administrativa, ya que si el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas determina que la partida arancelaria declarada por el administrado es correcta, resultaría improcedente avalar los derechos e impuestos arancelarios determinados.
En el supuesto de reconocer, y por tanto confirmar la infracción atribuida a la apelante; a ésta le quedaría expedita la vía para impugnar ante esta jurisdicción el acto de la Dirección General de Adunas y el del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas que confirma el de aquella. En ese sentido, esta Sala se pronunciaría de una vez por la actuación de la Dirección General de Aduanas, que es la que origina el conflicto, y no en dos ocasiones en el supuesto de admitir que el Tribunal de Apelaciones sólo tiene competencia para conocer sobre la multa.
Desde esta perspectiva de análisis resulta claro que la tesis del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, al pretender limitar su competencia a la sanción como tal sin conocer los supuestos que la sustentan, realiza una interpretación literal y limitada dentro del marco de la normativa sancionadora, la cual, en los términos expuestos, restringe el derecho de defensa del administrado, quien no tendría la posibilidad de discutir de forma integral ante una misma instancia en sede administrativa, los montos determinados en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación e Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios originados por la aplicación de una partida arancelaria en sustitución de la declarada por la demandante al considerar la autoridad aduanera que es falsa o inexacta.
Adherirse a esta tesis implicaría poner en una situación de indefensión en sede administrativa al demandante y, como consecuencia, se le obligaría a impugnar el mismo acto ante diferentes instancias, existiendo el riesgo de que en determinados casos se obtengan fallos contradictorios, lo cual vulneraría el principio de seguridad jurídica.
A modo de conclusión, cabe aclarar que si el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, careciera de competencia para conocer sobre la determinación de los derechos e impuestos aduaneros, forzosamente debería abstenerse de conocer respecto de las multas por infracciones vinculadas con tales determinaciones, hasta en tanto la autoridad competente resolviera lo relativo a la determinación, por la estrecha vinculación que existe entre ambas.
De ahí que la tesis del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, relativa a que sólo tiene competencia para conocer sobre las multas, además de violar los derechos de defensa y seguridad jurídica reconocidos en la Constitución, también viola la presunción de inocencia, puesto que en todo caso, estaría partiendo del supuesto que la infracción atribuida por la Dirección General de Aduanas al contribuyente es cierta y que por tanto sólo le corresponde verificar que la multa impuesta es la adecuada. Esta postura riñe con la Constitución por sustentarse en el principio de culpabilidad, con lo cual se vulnera la presunción de inocencia consagrada en el art. 12 de la Constitución.
No hay que perder de vista que la sanción es una consecuencia de la comisión de una infracción y que no puede imponerse una multa sin antes establecer que si incurrió en el hecho tipificado por la ley como ilícito. Tampoco se puede revocar una sanción sin pronunciarse sobre el hecho en que se fundamenta, como aconteció en el caso bajo análisis en el cual se afirma que revocó las multas.
Por ello se reitera, que a efecto de poder pronunciarse sobre la validez de la sanción, se requiere previamente determinar la constatación del ilícito atribuido al administrado, quien debe gozar de todas las garantías y derechos que la ley le concede para su legítima defensa.
Esta Sala concluye que es la interpretación integral y sistemática de la ley la que permite hacer efectivos los principios de seguridad jurídica y el conocimiento integral de la pretensión, a fin de posibilitar el derecho de defensa. Por tanto, con las fundamentaciones antes expuesta queda plenamente demostrado que corresponde al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas pronunciarse sobre la determinación de los Derechos Arancelarios a la Importación e Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios determinados en la resolución que la parte actora impugnó ante su instancia.
Este Tribunal declara, que conforme al principio de congruencia, todas las resoluciones que pronuncien las autoridades judiciales o administrativas han de ser claras y precisas, debiendo resolver sobre todos los puntos alegados oportunamente en la demanda o en el escrito de petición y debatidos en el desarrollo del proceso o procedimiento; asimismo, de conformidad con dicho principio, el juez o autoridad deberá ceñirse estrictamente a las peticiones efectuadas por las partes oportunamente, sin que se admita la falta de correlación entre lo que se pide y lo que se resuelve.
Indudablemente que el propósito de rebatir la clasificación arancelaria aplicada por la Dirección General de Aduanas, tenía como objeto establecer que la partida arancelaria declarada en su momento era la correcta y demostrar así que no se había incurrido en la infracción (partida arancelaria falsa o inexacta) que le imputan. Lógicamente la demostración de éste hecho era trascendente, pues de reconocerse de parte de la Dirección General de Aduanas que la partida declarada por la demandante era la correcta, quedaba sin efecto la determinación de los derechos e impuestos aduaneros conforme a la partida aplicada por ella y consecuentemente no había lugar a imponer la multa del 300% sobre el monto de aquellos.
Por todo lo antes expuesto y por establecerse en esta sentencia, que el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas tiene competencia para conocer sobre la determinación de los Derechos e Impuestos Arancelarios establecidos por la Dirección General de Aduanas y que el argumento de que su competencia se limita al conocimiento sobre las multas, viola los derechos de defensa, seguridad jurídica y presunción de inocencia, se concluye que su actuación relativa a no pronunciarse sobre la totalidad del acto recurrido en su instancia es ilegal.
4. MEDIDA PARA RESTABLECER EL DERECHO VIOLADO.
Como medida para restablecer el derecho violado, el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas deberá emitir una nueva resolución en la cual se pronuncie de manera integral sobre la infracción que la Dirección General de Aduanas imputa a la sociedad demandante. Lo anterior implica, que deberá conocer sobre los montos determinados en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación e Impuestos a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios que sirven de base para imponer la multa."